中国城镇住宅房地产税合意税率设计研究_张帅.pdf
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1、地方财政研究 2023 年第 1 期中国城镇住宅房地产税合意税率设计研究张帅1童健2董雪3(1.北京大学汇丰商学院,深圳 518055;2.中央财经大学,北京 102206;3.北京市朝阳区人民政府亚运村街道办事处,北京 102026)内容提要:本文在满足政府财力需求和实现居民合理税负两个现实条件约束下,设计中国城镇住宅房地产税改革的税率,并研究各省市的税率合意区间。定量研究发现:第一,人均免征面积在 35 平方米时,房地产税的全国平均合意税率区间为 0.66%-1.77%;第二,房地产税率属地化特性明显,呈现东部-中部-西部-东北逐步递增趋势;第三,改革初期房地产税的财政职能仅能定位为一般税
2、种,在人均免征面积 35 平方米的合意税率区间可提升地方政府财力 2.11%-7.50%。政策建议包括:开征初期实行地区差别化比例税率,充分给予地方政府一定的税率自主权;房地产税税种的地域属性差异会加大地区间税收收入差距,需要进一步强化中央政府的转移支付作用。关键词:房地产税财力需求居民税负合意税率中图分类号:F812文献标识码:A文章编号:1672-9544(2023)01-0048-12收稿日期 2022-04-03作者简介 张帅,博士后,研究方向为财税政策;童健,财政税务学院,助理教授,研究方向为财税制度设计;董雪,研究方向为房地产税制研究。基金项目 国家自然科学基金青年项目(批准号:7
3、1903207、72103009),中央财经大学 2018 年度青年教师发展基金项目(批准号:QJJ1802)一、引言党的十九大报告明确指出,“健全地方税体系,稳步推进房地产税改革”。全国人大常委会已将制定房地产税法列入五年立法计划,房地产税改革已是大势所趋。房地产税改革既要遵循税制优化的一般原理,也要考虑经济社会体制改革的现实需要,面临多重目标的现实约束(冯海波,刘勇政,2011)。除了平抑房价(骆永民,伍文中,2012;刘甲炎,范子英,2013),房地产税还被作为地方主体税种(贾康,2015;邓菊秋等,2016;杨付莹,2016;王凤宇,2017),补充地方政府财力。而这两种目标的实现与房
4、地产税率这一房地产立法推进的核心关键问题之一密切相关。当前学术界在税率设计上存在较多分歧。郑思齐、孙伟增、满燕云(2013)利用 2010 年城市居民大样本调查数据,测算了在不同征税条件和税率情况下,中国 245 个地级及地级以上城市的房地产税征税情况,分析了房地产税税收收入对地方财政的贡献和给城市居民带来的税收负担。崔怡、陈力朋、贺敏(2017)通过调查发现城市居民更容易接受“低税率”和“高免征”的税制设计,建议房地产税税率尽税制改革48地方财政研究 2023 年第 1 期量在 0.5%左右,不要超过 1%,而免征面积设定在20-50 平方米/人之间。何杨(2018)基于公共服务均等化的目标
5、,利用“以支定收”的税率研究方法,测算了我国 21 个省份的适用税率均值;张学诞(2019)认为我国应对营业性用房和居民个人住房区别征税,其中将经营性住房税率范围限定在0.8%-1.2%之间,居民个人住房税率最低为 0.2%,最高税率同样为 1.2%,各地政府可根据房价水平、居民收入和地方政府财政收入等因素确定具体的税率水平。恰当地采取渐进策略、制定合理的房地产税税率动态调整路径至关重要。实践中,2011 年上海和重庆两地启动房地产税改革试点,为在全国范围内进行房地产税改革提供难得经验,但从实际效果来看,两地的试点并未达到提升税收贡献和抑制房价的双重目标。从税收贡献来看,2018 年沪渝两地房
6、地产税收入分别为 213.8 亿元和 67.3 亿元,分别占税收收入比仅为 3.4%和 4.2%,占土地出让收入比重仅为 11.1%和 3.2%。这与 OECD 国家房地产税占地方税收收入的平均比重为 50%的结果大相径庭。补充地方政府财力面临的现实问题是,直接提高房地产税率会提高居民税负。考虑到中国房价收入比相对畸高,这对微观主体的税负承受能力考验更大。房地产税税率设定中必须将微观主体的实际可承担税负水平作为关键影响因素。不应明显提高居民的税负水平,而应以居民负税能力作为基础。如吴旭东、田芳(2015)利用大连市数据,推断出我国合理的房地产税负在 1.61%-3.22%之间。唐在富、冯利红、
7、张耀文(2016)研究了美国房地产税制运行和税负结构,发现美国各个州和城市之间实际税率存在着差异,包括房产价值的评估比率、税收优惠等因素都会影响居民实际税负。庞凤喜、杨雪(2018)将居民总收入作为人均房地产税负的衡量指标,测度并分析了美国、日本和韩国的房地产税负。本文着眼于设计兼顾财力需求和合理税负的房地产税税率改革路径,测算中国城镇住宅房地产税改革合意税率,梳理房地产税的动态调整思路,并将各省份的差异性纳入分析框架,讨论不同省份房地产税率的合理区间,为房地产税税率设计提供理论依据。二、兼顾财力需求和合理税负的中国房地产税税率设计考虑到房地产税的税率主要受地方政府财力需求和居民税负承受能力的
8、双重约束,根据 2015年 1%人口抽样调查统计数据,我国城镇家庭户人均居住面积低于 30 平方米和 40 平方米的比例分别为 43.8%和 62.4%,因此,本文认为人均免税面积30-40 平方米处于相对合理的覆盖水平,从而详细测算该区间下房地产税的合理税率区间,研判现有条件下我国可选择的税率水平和税率模式。(一)房地产税税制设计的基本假设刘蓉、张巍陈、凌霜(2015)提出,开征房地产税后的全国税收总额取决于税收征收率、税率、评估率、非减免比率和房地产总价值等五个因素,本文按照这一分析框架做进一步分析。首先,本文假定税收征收率为 1,房地产总价值和评估率主要影响计税依据,非减免比率则与税收优
9、惠相联系,因而在房地产税的税制设计中本文主要考虑征税对象、计税依据、税率以及税收优惠四个要素。其次,在征税范围上,原则上全国所有的存量住宅都应征收房地产税,无论房产位于城镇还是农村,但考虑到现阶段农村的特殊性和薄弱性,住房相对分散且难以统计,税收征管成本相对较高,故本文假定将农村的房产纳入免税范围。数据来源:恒大研究院.房地产税能否替代土地出让收入?EB/OL.金融界,2019-03-12.https:/ 2023 年第 1 期第三,本文选择将房产的市场评估价值作为计税依据,这一点亦是国际通行做法。采用市场评估价值,不仅能充分反映房产的真实价值,利于筹集财政收入,也能体现纳税人的真实纳税能力,
10、符合其作为财产税的特点。第四,关于房地产税税率的设定,主要有比例税率和累进税率的分歧。其中,相较于累进税率,比例税率虽然未能充分落实量能负担原则,但是其税制设计简单,便于征收管理,更适合在各项配套设施和纳税评估方法等不成熟的开征初期阶段使用,所以本文在测算房地产税税率时选择了比例税率的形式。第五,税收优惠是影响税额征收多少的重要因素,同时也是税收公平原则的重要体现。尽管最理想的征收方式是普遍征税,但考虑到房产是保证居民最低生活水平的基本诉求,在开征初期,必须要注重对居民基本生活需求的保障,即给予纳税人一定的减免优惠。在房地产税的免征模式上,目前存在首套房免征、家庭面积减免、人均面积减免和房产价
11、值减免等四种模式。首套房免征的模式虽然操作易行,但该模式忽视了每一套房的面积和价值,难以保证税收公平。同时,首套房减免的模式下征税范围较窄,税款的征收规模难以保证,长远来看,未来采用首套房减免模式的可行性较低。此外,房产价值减免虽然考虑了房产价值的差异性并且征税可能更向富人倾斜,但是因为不同地区、不同区位的房价差异和人民生活水平差异相对较大,难以确定相对统一的标准,现实情况下实际操作较为困难。在家庭面积减免和人均面积减免上,本文发现,人均面积减免优于家庭面积减免。主要原因如下:一是家庭人口规模存在一定差异,按照家庭面积减免的做法难免会有一刀切的不合理性,且忽略了房产价值的因素,同样减免面积的住
12、房价值可能相差很大;二是当两者征税额相似时,人均免征面积模式下税收覆盖面更广,相比家庭面积免征的模式,非减免比率较高,税率较低,更加符合“宽税基、低税率”的改革要求;三是人均面积免征模式更易加入房产价格的考虑因素,该免征模式会比家庭单一的面积免征模式更加公平,更加符合税制改革的要求。因此,本文在税收优惠中只考虑了人均面积免征模式。第六,城镇个人商品住宅总价值分析计算。房地产税征收规模的大小在一定程度上取决于存量住宅的面积及其价格,而在我国公开的统计资料中,并没有直接提供存量住宅的面积及其市场价值。根据目前可获取的数据资料,基于数据的科学性和可信度,本文利用人口普查、抽样调查和相关统计年鉴中的数
13、据进行分析。在存量住宅面积的推算上,考虑了拆迁面积和未被统计的住宅竣工面积,以 2020 年为例,全国存量住宅面积=2017 年城镇存量住宅面积+历年城镇住宅竣工结算面积-拆迁房屋面积+农民“带房进城”面积和未被统计的住宅竣工面积。同时,参考任泽平(2018)的做法,对人均住房面积做出一定的修正,综合考虑了集体户的影响因素,2020 年城镇个人商品住宅总价值的计算如表 1 所示。第七,非减免比率的计算。人均面积减免是指给予每个家庭成员一定的优惠比例,人均面积减免模式下,考虑了一定的房产价格的因素,计税依据按照房屋免税面积后的价值确定。本文利用 2015年 1%人口抽样调查的数据计算了人均面积减
14、免模式下的非减免比率,减免标准选择了 30、35 和 40平方米,有利于保障居民的基本居住诉求。受数据限制,假定 2015 年这一比例不变。由于房地产税属于财产税,具有一定的调节收入差距的职能,为兼顾公平性原则,将租赁廉租房和公租房的家庭纳入了免税范围,只计算商品住宅的房屋面积。其中,租赁廉租房和公租房每套房屋的面积参照了国家的基本标准,假定为 50 平方米。具体计算公式如下:税制改革50地方财政研究 2023 年第 1 期表 12020 年我国城镇个人商品住宅总价值计算表A2017 年城镇存量住房面积2731823.92 万平B2018 年-2020 年城镇住宅竣工结算面积260642.37
15、 万平C拆迁房屋面积130763.96 万平D2018 年-2020 年未被统计的城镇竣工住宅面积+农民“带房进城”的面积120000 万平E=A+B-C+D全国城镇个人商品住宅面积2981702.34 万平F商品房价格7614 元/年G=E*F2020 年存量房价值2080011 亿元资料来源:国家统计局、恒大研究院。(1)非减免比率=(全部个人存量住宅面积-免税面积)/全部个人存量住宅面积(2)免税面积=(人均免税面积以下住房总面积+人均免税面积以上的住房免税面积)购房自住占比+家庭户租赁廉租房、公租房的面积(3)人均免税面积以下住房总面积 该组人均住房建筑面积中位数城镇常住人口(满足条件
16、的家庭户数/全体家庭户数)(4)人均免税面积以上的住房免税面积=人均免税面积城镇常住人口免税以上居住人口比例(5)购房自住占比=(全部家庭数-租赁住房家庭数)/全部家庭数(6)租赁廉租房、公租房的面积=廉租房、公租房的平均面积家庭户数第八,居民合理税负水平的确定。税负高低的判断标准反映了纳税人的纳税能力,通常使用应纳税额/实纳税额与课税对象数量之比来衡量某税种的税负,即房地产税的税负=实纳房地产税税额/个人存量住宅的总价值,但居民房产具有特殊性。税基是纳税人因过去的财富积累而产生,税源是居民的流量财富,而大多数家庭的房产用于自身消费。同时,房产价值可能受通货膨胀、地理位置等影响造成升值加快,而
17、居民收入并不一定同比例增长,继而造成中国当前房价收入比居高不下。因此,运用存量住宅的价值来评估居民税负,在一定程度上会造成税基与税源的脱节,难以真正体现纳税人的负担能力。鉴于此,选择人均可支配收入作为分母衡量纳税人的实际税收负担,以体现纳税人的即时相对真实的负担能力。计算公式为:人均房地产税税负=一定时期一国或地区实纳房地产税总额居民总可支配收入100%。其中,居民总可支配收入=城镇居民人均可支配收入人口总数。作为主体税种的发达国家的房地产税人均税负在 3%-4%之间,而作为重要税种的发达国家房地产税税负在 2%3%之间。同时,为综合评估居民税负对地方政府房地产税收入的制约关系,本文计算了不同
18、税负水平下房地产税收收入在地方政府税收收入中的比重,税负的范围选择在了 1.5%-4%之间,如表 2 所示。我们发现,当人均税负在 1.5%时,改革后的房地产税收入低于改革前的两税(房地产税和城镇土地使用税)收入;当税负高于 2%时,地方政府的财力提高大于 1%,占地方政府税收收入比重仅为8.50%。在当前人口、住房和收入水平下,即使人均税负高达 4%,房地产税收入在地方税收收入中的比重不足 20%。考虑到国际水平和人均较低税负的需要,当前状态下全国人均税负为 2.5%-3%是相对根据中国的统计标准,可支配收入包括工资收入、经营性净收入、财产性净收入和转移性净收入等项目。税制改革51地方财政研
19、究 2023 年第 1 期合理的状态,这也是白彦锋和贾思宇(2019)、何倩等(2015)在测算中所使用的税负水平区间。在该税负水平下,以全国城镇家庭的平均可支配收入水平为例,一个三口之家,一年需要缴纳的房地产税税额在 2729.72 元-3275.66 元之间。表 2不同税负水平下改革后房地产税收入比重税负水平改革后房地产税收入(亿元)改革后地方政府税收收入(亿元)占地方税比重地方政府财力变化幅度1.5%5932.0875700.167.84%1.38%2%7909.4477677.5210.18%4.03%2.5%9886.8079654.8812.41%6.68%3%11864.1681
20、632.2414.53%9.33%3.5%13841.5283609.6016.55%11.98%4%15818.8785586.9518.48%14.62%资料来源:根据 中国统计年鉴 2021 计算得出。对各省适用税负进行针对性的调整。受自然条件和经济发展水平影响,我国不同地区城市化水平、住房特征和人均可支配收入存在差异较大,各省居民可承受的税负能力不同,而房地产税具有较强的地方特性,这就要求居民可承受的税负能力需因地区而异。考虑到地区之间的税收公平,依据各省的人均可支配收入,在全国平均税负的基准上,对各省的适用税负进行了估计调整,计算公式如下:某一省份的合理税负=全国合理平均税负(该省份
21、城镇人均可支配收入/全国城镇人均可支配收入)。测算中将依据各省市调整后的税负水平测算。(二)兼顾政府财力需求和居民合理税负下的适用税率测算在房地产税改革的相关因素假定基础上,依据下述公式(1)和(2):分别测算了人均减免 30、35 和40 平方米时在不同财力需求和合理税负下的税率水平,结果如表 3 至表 5 所示。财力需求下税率=地方政府所需财政收入/存量商品住房总价值/非减免比率(1)合理税负下税率=居民总可支配收入合理税负/存量商品住房总价值/非减免比率(2)我们关注房地产税能否发挥主体税种的作用。参照孔培嘉、石绍宾(2019),将房地产税的财政功能定位划分为一般税种、重要税种和主体税种
22、,将一般税种设定为地方税收入占比在 20%以下,重要税种设定为地方税收收入占比在 20%-30%之间,主体税种设定为地方税收入占比在 30%以上。根据表3-5 的数据发现,不管是哪种减免方式,改革后的房地产税收入在各省市中仅能发挥一般税种的财政收入职能。测算结果显示,随着人均减免面积的增加,合意税率也在不断提高,这说明房地产税的税率受非减免比率因素的直接影响,即税率变化与人均减免面积呈同方向趋势变化。这一现象提示,在房地产税开征的过程中,要注意名义税率和实际税率的偏差,在税率的形式和水平选择时要充分考虑房地产税的优惠形式,明确征税范围比,在兼顾公平的同时,要确保一定数量的税收收入。税制改革52
23、地方财政研究 2023 年第 1 期表 3人均减免 30 平方米下各省市房地产税合意税率区间地区一般税种重要税种主体税种合意税率税种性质东部北京(0,1.57%)(1.57%,2.35%)(2.35%,100%)(0.84%,1.01%)一般天津(0,2.02%)(2.02%,3.03%)(3.03%,100%)(0.90%,1.08%)一般河北(0,1.95%)(1.95%,2.92%)(2.92%,100%)(1.17%,1.41%)一般上海(0,2.29%)(2.29%,3.43%)(3.43%,100%)(1.11%,1.34%)一般江苏(0,1.75%)(1.75%,2.63%)(2
24、.63%,100%)(0.98%,1.17%)一般浙江(0,1.11%)(1.11%,1.66%)(1.66%,100%)(0.78%,0.93%)一般福建(0,0.92%)(0.92%,1.38%)(1.38%,100%)(0.59%,0.71%)一般山东(0,2.07%)(2.07%,3.11%)(3.11%,100%)(1.32%,1.58%)一般广东(0,2.02%)(2.02%,3.03%)(3.03%,100%)(1.02%,1.23%)一般海南(0,2.24%)(2.24%,3.35%)(3.35%,100%)(0.72%,0.87%)一般平均(0,1.79%)(1.79%,2.
25、69%)(2.69%,100%)(0.94%,1.14%)-中部山西(0,3.33%)(3.33%,5.00%)(5.00%,100%)(1.48%,1.77%)一般安徽(0,1.96%)(1.96%,2.94%)(2.94%,100%)(1.14%,1.37%)一般江西(0,1.61%)(1.61%,2.41%)(2.41%,100%)(0.90%,1.07%)一般河南(0,1.51%)(1.51%,2.27%)(2.27%,100%)(0.93%,1.12%)一般湖北(0,1.25%)(1.25%,1.87%)(1.87%,100%)(0.68%,0.81%)一般湖南(0,1.51%)(1
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