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新旧企业所得税申报表对比及例解

近年来，随着企业所得税政策的不断完善，原《企业所得税纳税申报表》已不能全面体现和贯彻企业所得税政策及征管的要求。根据《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》(国税发[2006]56号)，国家税务总局重新设计了企业所得税纳税申报表，并要求于2006年7月1日起在全国范围内统一使用新申报表。笔者在对比新旧企业所得税申报表的基础上阐述新企业所得税申报表的主要变化，并附以详细的例解。
一、结构变化
原申报表分为收入总额、扣除项目、应纳税所得额和应纳税额的计算三部分。修订后的申报表分为收入总额、扣除项目、应纳税所得额的计算、应纳所得税额的计算四部分。
二、收入总额部分的主要变化
新申报表中，收入总额包括销售(营业)收入、投资收益、投资转让净收入、补贴收入、其他收入和收入总额合计，取消了原申报表中的特许权使用费收益、租赁净收益、资产盘盈净收益三项。
(一)销售(营业)收入的变化
位于主表第1行的销售(营业)收入数据取自附表1销售(营业)收入及其他收入明细表的第1行销售(营业)收入合计。该项内容包括了主营业务收入(销售商品、提供劳务、让渡资产使用权、建造合同)、其他业务收入(材料销售收入、代购代销手续费收入、包装物出租收入、其他)和视同销售收入(自产、委托加工产品视同销售的收入、处置非货币性资产视同销售的收入、其他视同销售的收入)三大块，按照配比原则，将与这三大块对应的成本填列在附表2成本费用明细表中，它们组成的销售(营业)成本合计则填列在主表的第7行扣除项目部分的销售(营业)成本项。
(二)其他收入的变化
原申报表中的特许权使用费收益、租赁净收益在新表中分解为让渡资产使用权收入和让渡资产使用权成本两部分，并分别填列在销售(营业)收入和销售(营业)成本中。而计入原申报表销售(营业)收入和销售(营业)成本中的无形资产、固定资产转让收入及支出未计入新申报表的销售(营业)收入及成本，而是计入新申报表主表中的第5行其他收入和第11行其他扣除项目。
原申报表资产盘盈净收益和资产盘亏净损失不再单独反映，分别反映在新申报表主表的其他收入和其他扣除项目中。
(三)广告费、业务招待费、业务宣传费扣除的计算基数
收入项目的变化，使得计提业务招待费、业务宣传费、广告费支出扣除限额的计算基数虽然仍是主表第1行销售(营业)收入项目，但其金额已不包括无形资产、固定资产的转让收入，却包括让渡资产使用权的收入，正好与原表相反。
(四)投资业务的变化
将投资转让净收益也分解为投资转让净收入和投资转让成本，分别填列在收入总额部分和扣除项目部分，更好地体现了配比性原则。
投资收益中股息性收入填报股权性投资取得的股息、分红、联营分利、合作或合伙分利等应计股息性质的收入，金额不需还原。这与原申报表的填列是不同的，与计入利润总额中的投资收益保持了一致性。这一变化引起的相应应纳税所得额的计算也作了调整。具体如下：
将未还原的股息性所得直接计入纳税调整前所得，经纳税调整后并入纳税调整后所得，在此基础上加第19行应补税投资收益已缴所得税额后计算出应纳税所得额。这一过程相当于下列公式：
股息性所得+应补税的投资收益已缴所得税额=股息性所得的还原数
之后，先就股息性所得的还原数全部缴税后再从应纳所得税额中减去第25行境内投资所得抵免税额(该行数据即为第19行数据)。此关系单独列公式如下(仅指应予补税的股息性所得)：
股息性所得应补税额=(股息性所得+股息性所得已缴所得税)×投资方适用所得税率-股息性所得已缴所得税=(股息性所得+股息性所得已缴所得税)×(投资方适用所得税率-被投资方适用所得税率)
而免于补税的投资收益则在计算应纳税所得额前就已作为免税所得从纳税调整后所得中扣减。即应纳税所得额=股息性所得-免税所得(免予补税的投资收益)。
三、扣除项目部分的变化
扣除项目按大类列示，不再反映期间费用的明细项目；主要包括销售成本、主营业务税金及附加、期间费用、投资转让成本、其他扣除项目、扣除项目合计六项；而其他扣除项目中不包括公益救济性捐赠、非公益救济性捐赠以及赞助支出。
四、应纳税所得额计算部分的主要变化
纳税调整增加额与纳税调整减少额在主表中按总数填列，其明细内容分别列示在附表四和附表五。
允许扣除的公益救济性捐赠的计算基数为申报表主表第16行“纳税调整后所得”，改变了原表按43行纳税调整前所得作为计算公益救济性捐赠支出扣除限额计算基数的做法，使该项变化与企业所得税法中“纳税人(金融保险除外)用于公益、救济性的捐赠，在年应纳税所得额3％以内的部分，准予扣除”的规定相吻合，提高了其可操作性。这一过程用公式可表示为：
公益、救济性捐赠支出扣除限额=应纳税所得额×3％
应纳税所得额=利润总额+公益救济性捐赠支出±其他的纳税调整事项
五、新所得税申报表例解
某市化妆品厂为增值税一般纳税人，消费税税率30％。2004年度的生产经营情况如下：1．自身经营：取得产品销售收入5 500万元；应结转的产品销售成本3507万元；发生产品销售费用130万元；应缴纳增值税120万元、消费税830万元、城市维护建设税66.5万元、教育费附加28.5万元；发生管理费用480万元(其中含业务招待费用30万元，首次发生研究开发新产品、新技术的各项费用80万元)；发生的财务费用55万元；营业外支出30万元(其中含通过当地民政部门向贫困地区捐款10万元；被工商行政管理部门罚款2万元)。2．以货币2000万元和自产产品对外投资，自产产品成本90万元，对外不含增值税售价120万元(流转税和所得税均未计算)。3．投资收益：从联营企业分回税后利润42.5万元(联营企业所得税税率15％)。
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