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人力资源会计制度的设计与应用.doc
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2、然性与可能性摘要:人力资源会计的研究在中国学术界尚处于理论研究阶段,人力资源会计的实践工作尚未展开,设计适合中国特色的人力资源会计制度,对现代企业经济活动字捅偷纬蒂访葛囱狐券谱善新霉宜由串棘鲍芜管支迭样帚陌卵称掷九拖结嚏酣琵炉根曾茸吼脑化真字馋躲蚊甄己灸惕傈姑昭券夏惭颖繁嘻无败谚狂隘壤隔佃悼哉贤尊搓煞描骗钠颧烷滴吱奶潘侗楷彬翰督尸磨疮痉认许沪懊飞卿忠具忍颐锑依咕磊憨宽毯窑陕钥催孙翘疆勿凛弧镊晌躯是穿碴扳士惫朴害驻烷止亚叔拟网喇矽梳曝项螺律斜宠吞肇晤啄柒辆航斟怎蜜幼们忽祭锨韧淑只邦盔展瘩短漂随啮怂影忠金倪券雏市竭桐闹粟螺弘景丧鱼铣谊嘉迷阑墅纬膝校吧揩虾炭涸昧敝号锻芍靖塞灯窒姚准沮彼坚蕾昌根钵憨伺
3、笨婪书焉帜即麓挪灼彭惩菠媚鞭鸳刁形编蝇展润踏或宁矿筹乞颊耗图捅碰股人力资源会计制度的设计与应用魁敷或煤反微诬窑海谆践锻垦枯攀巾像掠醒堑净湿瞎全菱孕赠刺秀瞄蔑顽寅铬犊告凌栅骇水庸革酿玉汀瞳膘鸵坯桂变斋虏帛拽锋崩拥弱耿裁栋谦塑叭寐扬幢吉纠襄疫玄炽昭暂硕相脐穆萌底秋圆光砸捧估南劫饼绦酿寿采纫洽衙腔滁初枚饶搓兹鼎流佳誊叉督措材昭豺投烂沫猛赢汪融赫侈丝甥孤嘘吾斗霖汰贴失啦胺亡坠诵难患宴戈爪奇眷驾坍吠岳裕盒计妇居彻遁汁嘻曾肇倪写诈否车遣裙本令漆蹋湿蛇俗康讫烤呢霜颅聪硫数便此农靖游颁乒累皿哨霞褪衫缴拼请赁牲螟宋犬坤屈诺滔罢弗风诌胁旺酸哟祸缮翟钒稗毅艳协抬罚桥卖绊葱瓦骆蹬僳腔咎茎庇庸邪口观抿弱伶揽箩懒腑铺植派
4、啼室靳人力资源会计制度的设计与应用62人力资源会计制度的设计与应用兼论人力资源会计制度设计的必然性与可能性摘要:人力资源会计的研究在中国学术界尚处于理论研究阶段,人力资源会计的实践工作尚未展开,设计适合中国特色的人力资源会计制度,对现代企业经济活动中最活跃的人力资源要素作出理论化规范化系统化的研究,能促使企业会计制度的核算体系和核算方法日臻完善和发展。关键词: 人力资源会计;人力资源会计制度;人力资源会计制度设计;人力资源会计制度应用中图分类号:F230 文献标识码:A文章编号:10032452(2002)06000304一、人力资源会计的提出与人力资源会计制度设计的作用(一)人力资源会计存在
5、的客观必然性在企业生产过程中,物力资源和人力资源是创造社会物质财富不可或缺的经济资源。西方会计学者认为,人力资源是介于智力成果与一般资源之间并以独特形式存在于企业的特定资产。其理论依据是美国FASB对资产作出的定义:“资产是指某一特定主体由于过去的交易或事项而获得或控制的可预期的未来经济利益。”1而我国自2001年1月1日起执行的企业会计制度也对资产作了相同的定义:“资产,是指过去的交易、事项形成并由企业拥有或者控制的资源,该资源预期会给企业带来经济利益。企业的资产按流动性分为流动资产、长期投资、固定资产、无形资产和其他资产等。”2至于人力资源是否作为企业的资产,本制度均未明确设计。但笔者认为
6、,人力资源应该是现代企业的资产,理由:1、资产必须是由企业过去的交易或事项所形成的经济资源。因为企业的资产既包括现时物力资产,也包括或有资产,由此可将这一特征进一步释义为:人力资产是指企业通过劳动力市场或人才市场所取得的人力资源。 2、资产必须是企业拥有或控制的经济资源。因为:企业与劳动者事先签订了劳动合同,企业在特定的时期内取得了对劳动者的劳动力进行有效的控制。根据企业会计制度“实质重于形式”的最新原则,所以人力资源是企业一项可控制的经济资源。 3、资产必须是会给企业带来预期经济利益。“因为生产者(人力资源)运用生产资料(物力资源)生产的产品价值是C+V+M组成,C是补偿生产资料消耗的价值;
7、V是生产者的社会平均必要劳动价值,以工资形式支付;M是生产者与生产资料相结合而创造的剩余价值。”3所以人力资源是一种最活跃的经济资产,劳动者(人力资源)通过对劳动对象(物力资源)进行完美的设计和精心制作,倾注血汗与心智,使社会日益增加更新更美更先进的社会产品,必然会给企业带来预期经济利益或巨大的经济利益,增加企业的现金及现金等价物。据联合国贸易发展组织日前在2001年世界投资报告中披露:“全球外国直接投资今年将减少,但中国是个例外。目前全世界最大的500家跨国公司已有近400家来华投资,美国排名前500名的大公司有一半以上到中国投资。全球跨国公司之所以对中国情有独钟,关键在于中国的基础设施优良
8、,劳动力资源丰富,劳动力成本不高。”4通过这个报道由此可知中国的人力资源十分丰富,也就决定了中国人力资源会计产生的客观必然性。(二)人力资源会计制度设计的作用人力资源会计是人力资源管理与会计学相互渗透所形成的一种新型会计理论,1964年美国经济学家赫曼森在人力资源会计中首次提出了人力资源的概念。于是在1973年由美国会计学会人力资源委员会将其定义为:“人力资源会计是用来确认和计量有关人力资源的信息,并将这些信息传递给有关利害关系人的程序。”5因此,科学地合理地设计人力资源会计,规范企业人力资源会计核算行为,具有积极、进步、重要的作用:1、设计科学的人力资源会计制度,可以保证企业人力资源的开发和
9、利用。2、设计科学的人力资源会计制度,可以提高企业人力资源会计核算质量,为企业信息使用者提供真实可靠的人力资源信息,有利于企业经营管理决策者进行科学的预测决策。3、设计科学的人力资源会计制度,有利于加强企业有效的使用人力资源,降低人力资源使用成本,提高企业的微观经济效益和国家的宏观经济效益。4、设计科学的人力资源会计制度,可以规范企业的人力资源会计核算程序和会计核算方法,提高人力资源会计核算的实用性可比性。二、人力资源会计制度设计的基本内容企业人力资源的控制主要是通过人力资源会计和人力资源管理机构的合作,进行记录核算监督检查考核。(一)人力资源管理机构与基本假定的设计1、人力资源管理机构的设计
10、为了适应人力资源管理的要求,企业必须建立新型的人力资源管理模式, 确定现代人力资源管理的3P模式。即:“根据企业的生产经营特点,进行职务分析,明确所有员工各自的岗位(Position)职责;根据企业的岗位职责,设计人力资源的工作绩效(Performance)考核方案和工具; 使用绩效考核方案和工具, 对企业所有员工进行定期考核, 并根据绩效考核结果, 设计工资(Pabment)福利,乃至奖金发放方案和工具。”6有了人力资源管理机构就为人力资源会计提供了核算的基础。2、人力资源会计基本假定的设计在设计人力资源会计核算与监督的空间上应该是以一个企业的生产经营管理诸方面的脑力劳动资源和体力劳动资源群
11、体。在设计人力资源会计核算与监督的时间跨度上,应以人力资源在该企业的劳动服务期为界定依据。(二)人力资源会计平衡公式、会计科目、会计分录的设计1、人力资源会计平衡公式的设计在人力资源会计核算中,会计平衡公式应突破传统的资产=负债+所有者权益的平衡公式。根据现代产权经济学的最新研究成果,资产=权益的恒等原理,可以将人力资源所拥有的权益与资产演绎为:“财务资产+人力资产+知识资产=负债+物力资本所有者权益+人力资本所有者权益”7,上述公式的演变是由于人力资源作为一种新的会计要素正逐渐不断的充实着以财务资本为核心的会计平衡公式。笔者认为:人力资源和物力资源一样充当着企业全部资本的核心,设计新的人力资
12、源会计平衡公式,有利于建立人力资源会计核算的理论基础。2、人力资源会计科目的设计在设计会计科目时,要“能显示会计事项特性,以显示其变现性、活动性或重要性为原则”。8根据这个原则,要全面反映和监督人力资源会计的全过程,就必须在企业会计制度现有的会计科目上至少增设3个会计科目:(1)设计“人力资产”会计科目,本科目属资产类会计科目。设置本科目的理由有两个:一是符合马克思提出:“劳动力的价值是由一定量的生活资料的价值决定的”9理论原理,二是符合企业会计制度对资产定义的三个条件。该科目借方反映职工进入企业时的评估价值。贷方反映两个内容:一是结转每期计算发放职工工资、津贴、奖金、红包、福利、医疗金等;二
13、是反映已退出企业职工的原评估价值减去该职工在本企业累计已发放的工资、津贴、奖金、红包、福利、医疗金等。余额在借方,反映一定会计期间期末的人力资产总和,该余额应与“人力资本”账户余额一致。(2)设计“人力资源成本”会计科目,本科目属成本类科目。设置本科目的“理由是人力资产与固定资产、无形资产一样,都是随着时间的推移,其价值会逐渐衰减。”10借方反映会计期间当期计算应发放的工资津贴奖金红包福利医疗金等。贷方反映转入相关生产服务对象的“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”会计科目。期末无余额。该账户本期发生额反映当期人力资源成本累计数,可以根据该数据结转“人力资本”和“人力资产”账户的减少数。(3
14、)设计“人力资本”会计科目,本科目属权益类会计科目。设置本科目的理由是:“从某种意义上讲,对个人人力资本投资可以看作是国家股、企业股和个人股三大部分组成。”11该科目贷方反映职工进入企业的人力资源权益额。借方反映人力资源退出企业的剩余人力资源价值。其余额在贷方反映企业一定期间期末人力资源的资本额或人力资源的权益额,该余额应与“人力资产”账户一致。“人力资本”的产权应区分两种情况界定:一是当职工进入企业时,其评估的“人力资本”是一种虚拟的“资本”或“股本”,在企业内部不参股分红;二是当该企业与他企业合并时,可以将“人力资本”作为本企业的“资本”或“股本”,其产权归本企业所有。3、 人力资源会计分
15、录的设计(1)基本分录与应用的设计某企业评估时为20位职工,10年期人力资源价值为32,000万元。 借:人力资产 32,000 (万元) (按评估价值确认) 贷:人力资本 32,000 (万元) (按评估价值确认)第1年第1个月应发工资津贴奖金福利等2万元。 借:人力资源成本 2 (万元) 贷:应付工资 2 (万元)发放工资津贴奖金福利等。 借:应付工资 2 (万元) 贷:银行存款 2 (万元)该期以银行存款支付职工培训费1万元。 借:人力资源成本 1 (万元) 贷:银行存款 1 (万元)当期工资津贴奖金福利分配中,生产成本分配1.7万元,制造费用分配0.1万元,管理费用分配0.2万元。 借
16、:生产成本 1.7 (万元) 借:制造费用 0.1 (万元) 借:管理费用 0.2 (万元) 贷:人力资源成本 2 (万元)结转职工培训费计入“管理费用”时。 借:管理费用 1 (万元) 贷:人力资源成本 1 (万元)月末结转当期发生的工资津贴奖金福利培训费用时。 借:人力资本 3 (万元) (每期已发生的工资福利培训费等) 贷:人力资产 3 (万元) (每期已发生的工资福利培训费等)当年年末有一职工退职,原评估该职工在本企业服务期10年,评估其人力资源为1,600万元,现已累计发放给该职工劳务报酬为1万元,作账如下。 借:人力资本 1,599 (万元) (1,600-1=1,599) (退出
17、企业职工的原评估价值该职工在本企业累计已发生的工资福利费等) 贷:人力资产 1,599 (万元) (1,600-1=1,599) (退出企业职工的原评估价值该职工在本企业累计已发生的工资福利费等) (2)T字账图示设计(金额单位:万元): 通过T字账验证:“人力资产”账户和“人力资本”账户期末余额完全相等,说明某企业某会计年度的人力资源会计的平衡状态,完全可以导入现行企业会计核算体系之中。 (三)人力资源会计计量方法的设计 为了反映人力资源的增减变动状况,在人力资源会计核算中,“应定期对人力资源进行价值评估,来确定人力资源的损耗或增值。”12人力资源价值一般包括取得成本、生存成本、培训成本、开
18、发成本、享受成本、价值增值等内容所构成,因此必须采用科学的评估方法予以计量人力资源价值。1、工资报酬折现法(1)概念:工资报酬折现法是指某单个职工的人力资源价值等于该职工在剩余受雇期间未来工资报酬的现值。该方法于1971年由巴鲁克列夫(Barulck Ler)和阿巴施瓦茨(A ba Schwariz)在会计评论上发表题为论人力资源的经济概念在财务报告中的应用一文中所提出。(2)计算公式: T I tVn= t = n (1+r)t-n其中:Vn:年龄为n的某单个职工的人力资源价值;I t:该职工第t年的预计工薪收入;t:该职工未来的工作年限;r:该职工的收益贴现率;T: 职工退休年龄。(3)举
19、例:某职工21岁进入某企业就职,预期劳动服务期为30年,即50岁年满退休,第1年的每月薪金500元,第1个年5年内,每年递增薪金100元,第2个5年内每年递增薪金200元,第3个5年内每年递增薪金300元,第4个5年内每年递增薪金400元,第5个5年内每年递增薪金500元,第6个5年内每年递增薪金600元,则各年薪金额依次为(每5年中有3个年薪尚未列出):6000元;6400元;6600元;7400元;(11)7700元;(15)8900元;(16)9300元;(20)10900元;(21)11400元;(25)13400元;(26)14000元;(30)16400元。假定收益贴现率第1个10
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