第十二章-股权取得日以后合并会计报表的编制——常勋高级财务会计PPT课件.ppt
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1、厦门大学出版社杜兴强/主编高高 级级 财财 务务 会会 计计2第十二章 股权取得日以后合并会计报表的编制第一节 全资子公司下股权取得日当年合并会计报表的编制第二节 全资子公司下股权取得若干年后合并会计报表的编制第三节 控股子公司下股权取得当年合并会计报表的编制第四节 控股子公司下股权取得若干年后合并会计报表的编制第五节 子公司盈余公积的冲回v21世纪会计学系列教材 第一节 全资子公司下股权取得日当年合并会计报表的编制 3股权取得当年合并会计报表的编制 l母公司控股合并子公司后,对子公司投资账户可以用采成本法、不完全权益法(简单权益法和复杂权益法)及完全权益法来核算,不同的核算方法将导致抵销分录
2、的编制有所不同,但无论采用何种方法,最终编制的合并报表结果都是相同的。这里,以我国制度要求的复杂权益法为例,介绍合并报表的编制。l接前例。2002年1月1日,S企业整体价值与净资产账面价值之间的差异如下:4股权取得当年合并会计报表的编制5股权取得当年合并会计报表的编制6股权取得当年合并会计报表的编制7股权取得当年合并会计报表的编制1.根据以上资料,我们先分析P企业对S企业投资及投资收益的会计处理l(1)P企业按权益法记录应享有S企业的净收益l(2)P企业记录收取S企业发放的现金股利(假定现金已收到)l(3)P企业对原始投资价差进行摊销。2.P企业对原始投资价差的摊销计算原理l(1)2002年1
3、月1日的存货全部实现对外销售,则该存货根据其账面价值结转为销售成本,金额为30 000元。P企业认定与S企业认定的对比如表12-3:8股权取得当年合并会计报表的编制9股权取得当年合并会计报表的编制(2)2002年1月1日的应收账款在2002年度按其公平价值5 000元收回。(3)2002年1月1日固定资产账面价值为150 000元,2002年度S企业对该固定资产取得折旧如下:240 000元16年=15 000元/年(4)无形资产的处理同上。(5)P企业认定S企业存在商誉,但由于商誉按其是否减值来计提费用。2002年1月1日按公平价值计价的资产及负债(P企业认定)与按原账面价值计价的资产及负债
4、(S企业认定)在2002年度结转为有关费用的计算见表12-4:10股权取得当年合并会计报表的编制11股权取得当年合并会计报表的编制 表12-5说明,2002年1月1日S企业的资产及负债若按当时的公平价值计价而不是按S企业原账面价值计价,2002年度S企业利润表中费用将会增加16 000元,而净收益将会减少16 000元。12股权取得当年合并会计报表的编制l3.对投资价差摊销余额的理解P企业按权益法记录对S企业的投资和投资收益后,2002年12月31日对企业投资账面余额为264 000元。在本例中,2002年12月31日,S企业个别资产负债表中股东权益为190 000元。投资价差摊销余额=264
5、 000-190 000=74 000元。投资价差摊销余额实际上就是2002年1月1日S企业资产及负债公平价值与账面价值之间的差额在2002年12月31日尚未摊销(尚未结转为损益)的部分,它必然在以后年度继续进行摊销。见表12-613股权取得当年合并会计报表的编制14股权取得当年合并会计报表的编制l4.寻找投资与被投资的对应关系,并编制合并会计报表 母公司个别报表中“对子公司投资”与子公司个别报表中“股东权益”各组成部分相对应,应通过抵销分录予以消除。同样,母公司个别报表中“投资收益”也与子公司个别报表中的“净收益”各项组成部分相对应,应通过抵销分录予以消除。l5.编制合并工作底稿2002年1
6、2月31日,编制合并工作底稿如表12-7所示:15股权取得当年合并会计报表的编制16股权取得当年合并会计报表的编制17股权取得当年合并会计报表的编制l编制合并工作底稿需要注意的问题:(1)具体项目的合并l收入(年初未分配利润、年末未分配利润等)属于贷方项目:l收入合并数=母公司收入+子公司收入-抵销分录借方发生额+抵销分录贷方发生额l费用、股利分配属于借方项目:l费用合并数=母公司费用+子公司费用+抵销分录借方发生额-抵销分录贷方发生额(2)加计项目的处理l净收益、可供分配利润等属于加计项目,其抵销分录上借方金额表示其有关组成项目抵销分录借方发生额的合计,贷方金额表示其有关组成项目抵销分录贷方
7、发生额的合计。18股权取得当年合并会计报表的编制(3)年末未分配利润合并数的计算l年末未分配利润=年初未分配利润+本年净收益-本年利润分配。(4)抵销分录过入合并工作底稿是否正确的基本验证l抵销分录借方总计=抵销分录中资产总计借方金额+抵销分录负债及股东权益总计借方金额l抵销分录贷方总计=抵销分录中资产总计贷方金额+抵销分录负债及股东权益总计贷方金额l当抵销分录借方总计=抵销分录贷方总计时,可以初步验证分录过入合并工作底稿没有问题。19股权取得当年合并会计报表的编制l6.验证。吸收合并下的会计报表吸收合并下企业集团对S分部的计价与实际现存的S企业相比,在以下方面存在差异列表如表12-8所示:2
8、0对投资价差当期摊销额及投资价差摊销余额的进一步理解 根据上例,对S企业投资价差摊销额及摊销余额可直接计算如表12-9所示:21对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销 l1.顺向消除法顺向消除法就是针对每一笔分录,找出其对应关系,然后予以抵销:对原始投资的抵销,这一抵销分录和股权取得日抵销分录的编制相同;对“对S企业投资”与“对S投资收益”中记录的享有子公司净收益的抵销;P企业收取股利;对“对S企业投资”与“投资收益”中确认的投资价差摊销额的消除;第五笔抵销分录与P企业账簿记录无关。根据以上抵销分录,编制合并工作底稿如表12-10所示:22对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收
9、益的抵销 23对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销 24对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销l2.逆向消除法逆向消除法要做的,就是将对子公司投资及对子公司投资收益全部消除为零。在权益法下:对子公司投资账户余额=投资价差摊销余额+子公司账面净资产余额母公司持股比例对子公司投资收益账户发生额=投资后子公司净收益母公司持股比例当期投资价差摊销额本例中,对S企业投资项目分析如表12-11所示:对S企业投资收益项目分析如表12-12:25对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销26对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销直接针对以上对应关系进行消除。对投资
10、价差摊销余额的消除;对“对子公司投资”中与子公司账面净资产相对应部分的消除;对“投资收益”中与子公司净收益对应的部分的消除;对当期投资价差摊销额的消除。l3.综合消除法 这种方法是以上两种方法的综合,但它主要是对个别报表中母公司“对子公司投资”期末余额和“投资收益”生额进行分析,从其形成过程入手,与子公司对应项目进行消除。27对内部投资抵销的进一步理解内部投资及投资收益的抵销对“对S企业投资”期初余额与S企业期初账面净资产对应部分予以抵销对“对S企业投资”本期由于S企业当期净资产的变动而增加的部分予以消除;对“对S企业投资”中包含的投资价差予以消除;对“投资收益”中已反映投资价差摊销的部分予以
11、消除。三种抵销方法下合并报表结果相同无论采取什么抵销分录,调整与消除分录均可以分开,重新排列组合,只要P企业“对S企业投资”的期末余额和S企业股东权益期末余额全部消除为零,P企业“对S投资收益”的本期发生额和S企业利润分配各项目全部消除为零,并采用清晰易懂的分录进行抵销,就达到了消除内部投资的目的。28我国目前的做法 我国目前在编制合并报表时,并不将投资价差调整为具体资产及负债增减值,而是笼统地以合并价差表示,合并价差仍作为合并报表中长期投资的一部分,这说明,我国目前在编制合并报表时,并未对“对子公司投资”项目做彻底地消除。根据上例以逆向消除法为例,比较前述消除分录与我国所做的消除分录(表12
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