注册会计师失信行为背后的审计制度缺陷.doc
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4、gba 文章来源:新浪 内容本文主要探讨注册会计师行为与制度的关系。重塑注册会计师诚信的基础应该是一套以章程和规则为形式的行为约束,从章程和规则出发来检测偏差的程序,即为法律和规章的正式、有形的制度独立审计制度。本文具体分析了独立审计制度对注册会计师失信的影响因素,并指出有缺陷的独立审计制度是导致注册会计师失信的一个重要原因。关键词:独立审计制度 注册会计师失信行为 影响 道格拉斯•诺思将制度解释为:“制度是人们之间为实现专业化和分工所带来的贸易收益,并使其财富最大化而作出的契约安排,它包含着一套以章程和规则为形式的行为约束,一套从章程和规则出发来检测偏差的程序,最后还有一套道德、
5、伦理的行为规范,这类规范限定了章程和规则的约束方式的轮廓。”这一定义将制度概括为法律、规章和伦理道德这样三项基本内容。前两项是正式的或有形的制度,它们对个人最大化行为的约束需要社会的强制;最后一项是一种非正式的或无形的制度,其特征在于得到社会上多数人的自觉遵守和维护。“人类制度和人类性格的一些已有的和正在取得的进步,可以概括为个人对环境的强迫适应过程,而这种环境是随社会的发展,随人类赖以生存的制度的不断变化而逐渐变化的。” 对注册会计师行为与制度的关系,大量国内外学者进行了持续地探讨和理性的分析,主要在注册会计师行为动机判断、注册会计师行为的博弈选择模型、我国市场经济时期注册会计师执业环境(即
6、无形的或非正式的制度)健全及会计乃至全社会诚信体系建设等等方面取得了丰硕的成果。 但本人认为,要重塑注册会计师诚信是一个伟大的系统工程,这项工程的建设首先要从基础开始,而基础则是一套以章程和规则为形式的行为约束,一套从章程和规则出发来检测偏差的程序,即为法律和规章的正式、有形的制度独立审计制度。因此,本文将具体分析独立审计制度对注册会计师失信行为的影响因素,并指出有缺陷的独立审计制度是导致注册会计师失信的一个重要原因。 独立审计准则的缺陷 独立审计准则是注册会计师执行审计行为的质量尺度和审计过程中应达到的标准,它是注册会计师的约束制度和行为规范。这些审计准则对注册会计师行业的发展具有不可磨灭的
7、功绩,为保证审计工作有质量地进行奠定了基础,为评价注册会计师的责任提供了依据。但这些准则是在强调实用原则基础上发展起来的。在内容上主要为规范各个专项审计工作执业程序和要求的具体准则和实务公告。因此,不可避免地暴露其实用主义的缺陷: 由于审计准则是在对审计实务案例,特别是在对审计惯例归纳的基础上产生的,因此,难以形成在理论上和逻辑上一致的完整系统。这样,使得审计的基础、审计的目标、审计要素、审计的前提假设等一系列问题,在审计准则中都无法解答。具体如在独立性的规范上,准则只指出注册会计师要保持独立性,但未对独立性的遵循主体、独立性的概念框架、对独立性的影响因素及保护性措施做出相应界定。这可以说是今
8、天注册会计师行业危机爆发的一个很重要的原因。 由于审计准则是从长期的实务与惯例中产生,每一个准则可以很实用,但准则相互之间,产生较多矛盾。例如,为防止“购买会计原则”发生,迫使注册会计师丧失立场,审计准则规定:客户不得随意更换注册会计师。但实质上却引起另一种矛盾:即由于注册会计师与客户长期保持审计关系,容易产生或明或暗的经济利益关系,也容易对一些不正常现象熟视无睹,失去警惕性和客观独立性。 现行审计准则过分保护大会计师事务所们的利益。在制定准则时,就存在较多的行业利己思想,代表了大事务所的利益。例如,不允许事务所做广告。这就变相地保护了早已声名显赫的大事务所的垄断地位。这种注册会计师行业规则的
9、有失公允,对注册会计师遵守职业道德规范是个严重挑战。 独立审计准则中这种不足还有很多,它使得注册会计师们降低审计目标:慢慢地将审计目标由过去查找舞弊,转向了对财务报表是否公允表达的认可。 注册会计师制度的缺陷 注册会计师是市场经济条件下的自由职业,以市场为导向,按照市场经济的规则适者生存、优胜劣汰。以顾客为中心、自负盈亏、自我发展就成为行业的宗旨。 而注册会计师行业的制度却违反了市场经济以客户为导向的原则,给予了注册会计师非市场的安排。 由于公司的出现,特别是大型企业的发展,导致了股份分散、所有权和经营管理权的分离。因此,当股份有限公司董事会的权力逐渐落到了经营者手中之后,我们在注册会计师制度
10、安排上仍然沿袭了在创立股份制企业初期时的做法,由董事会来决定聘请注册会计师和支付给注册会计师的审计费用。也就是说,决定注册会计师是否有客户,能否合理生存的权力,已从股东手中转到了经营者(有时也同时是大股东)手中。 注册会计师的制度安排上,就出现了有悖市场经济规则的怪圈即出钱买单的与消费的不是同一层次。而且,在很大程度上,买单与消费的二个层次还存在着很大的利益冲突。是以客户为导向,还是以社会公众利益为重。成为困惑注册会计师的难题。因此,当事务所发现客户不能按照现有会计准则和相关会计制度来编制其财务报表时,或者有虚假会计业务处理时,既要在审计报告中指出客户报告是不规范的,要发表保留意见、反对意见或
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