第十一章收入和利润的核算.ppt

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,2020年5月29日星期五,#,12 十一月 2026,第十一章收入和利润的核算,本章要点,1收入分类及构成,2销售、转让、出租的账务处理,3期间费用的核算,4本年利润的核算,5所得税的核算,图：2008年至今全国商品房销售面积走势（半年度）,2010-2013年重点城市90以下新房供求比,2010年,2011年,2012年,2013年,北京,0.96,0.92,1.55,1.37,上海,0.98,0.86,1.26,1.13,广州,1.02,0.87,1.01,1.03,深圳,0.78,0.78,0.78,1.04,南京,0.81,0.68,1.24,1.05,杭州,0.83,0.72,1.03,0.87,天津,0.71,0.59,1.21,1.17,成都,1.06,0.83,1.29,1.11,第一节 营业收入概述,一、营业收入的分类,收入是房地产开发企业对外销售开发产品、材料、提供劳务、代建房屋及代建工程、出租房地产及其它多种经营活动所形成的经济利益的总流入。,收入,主营业务收入,其他业务收入,土地转让,商品房销售,配套设施销售,代建工程结算,出租开发产品,售后服务,材料销售,固定资产、设备出租,收入的特征：,（1）是企业的日常活动中产生的；,（2）表现为企业资产的增加或负债的减少，可两者兼而有之；,（3）收入只包括经济利益的流入。如“代收款”等。,二、营业收入的确认确认：是指何时登记营业收入。,1.房地产开发企业转让、销售土地和商品房，应在土地和商品房已经移交，已将发票和结算账单交给买主时，作为收入的实现。,2.房地产开发企业代建的房屋和工程，应在房屋和工程竣工验收，办妥财产交接手续，并已将代建的房屋和工程价款结算账单提交委托单位时，确认收入的实现。,3.房地产开发企业采取赊销或分期收款销售的办法销售土地和商品房的，可以按合同规定的收款时间分次确认为收入，但必须以土地和商品房已经移交给买主作为销售实现的前提条件。,4.房地产开发企业跨年度的代建工程，在年末可按工程完工的百分比确认收入和费用。,5.对于出租开发产品，应按出租合同（或协议）规定的收取,租金,日期作为收入实现。,第二节 主营业务收入的核算,一、“主营业务收入”账户,设置“,主营业务收入,”账户。,借方,：登记期末结转到“本年利润”账户的主营业务收入，以及销售退回部分的价款。,贷方：,登记本期实现的主营业务收入。,期末结转后，该账户应无余额。,如：主营业务收入土地转让收入商品房销售收入配套设施销售收入代建工程结算收入出租开发产品收入,二、“主营业务成本”账户 设置“,主营业务成本,”账户。,借方：,登记从有关账户结转来的与实现收入相关的开发产品等的实际成本。,贷方：,登记期末结转到“本年利润”账户的主营业务成本。,期末结转后，该账户应无余额。,主营业务成本土地转让成本商品房销售成本配套设施销售成本代建工程成本出租产品经营成本,【例11-1】企业销售某小区住宅共计2000平方米，每平方米售价2500元，共500万元，按照合同规定，已预收定金200万元，现房屋已竣工并办理决算，实际总成本400万元，并向买方办理了交接手续，余款已全部收讫并存入银行。应作如下会计分录：,（1）房屋竣工进行决算时：借：开发产品房屋（某小区）4 000 000 贷：开发成本房屋开发（某小区）4 000 000,（2）确认已实现的收入时：,借：应收账款5 000 000贷：主营业务收入商品房销售收入 5 000 000,（3）冲转预收定金时：,借：预收账款2 000 000贷：应收账款2 000 000,（4）收到余款时：,借：银行存款3 000 000贷：应收账款 3 000 000,（5）按照规定计算出应交纳营业税25万元、城市维护建设税1.75万元、教育费附加0.75万元、土地增值税21.75万元。,借：营业税金及附加 492 500贷：应交税费应交营业税 250 000 应交城建税 17 500 应交土地增殖税 217 500 应交教育费附加 7 500,（6）结转已售商品房的营业成本4 000 000元。,借：主营业务成本商品房销售成本 4 000 000贷：开发产品房屋（某小区）4 000 000,【例11-2】企业对外转让已开发完成的土地一块，价值800万元，实际开发成本560万元，已办理交接手续，价款已收讫并存入开户银行。,作如下会计分录：,（1）完工结转,借：开发产品土地 5 600 000贷：开发成本土地开发 5 600 000,（2）确认已实现的收入时：,借：银行存款 8 000 000贷：主营业务收入土地转让收入 8 000 000,（3）结转转让土地的实际成本时：,借：主营业务成本土地转让成本 5 600 000 贷：开发产品土地 5 600 000,（4）按照规定计算出相关税金及附加时，分录参照例11-1。,代建房屋和工程结算收入的核算,代建工程的结算办法房地产开发企业代建房屋和工程，应在房屋和工程竣工验收、办妥财产交接手续，并已将代建的房屋和工程价款结算账单提交委托单位时，确认经营收入的实现。,根据国家有关规定，代建工程可以采用以下两种结算办法：1.一次结算。代建工程全部建筑安装期限在一年以内的，或者工程合同价值在100万元以下的，可以采用一次结算办法。具体办法是：工程价款每月预支，竣工后一次结算。,2.分期结算。代建工程当年开工，半年不能完工的，可按照工程的形象和进度，划分不同阶段，分段分期结算收入。,目前房地产开发企业一般采用一次结算方式。,【例11-3】某房地产公司3月份接受市政工程局的委托，代建某项工程，按合同规定，期限为5个月，工程合同价款为280万元，每月对方预付工程款40万元。发生以下经济业务：1.3月12日收到市政工程局第一个月预付款40万元。,借：银行存款400000贷：预收账款市政工程局400000,2.4月5日收到市政工程局按合同发来的钢材，价款为90万元。,借：原材料钢材 900000贷：预收账款市政工程局900000,3.第4、5、6月收到市政工程局预付款每月收到预收款时分录如下：,借：银行存款 400 000贷：预收账款市政工程局400 000,（注：到6月末，预收账款账户已有贷方余额250万元）,4.7月26日为市政工程局代建的该项工程已全部竣工，验收合格。按合同规定将工程结算账单交给市政工程局。工程全部价款为300万元。根据有关凭证作如下会计分录：,确认代建工程结算收入和应收账款,借：应收账款市政工程局3 000 000贷：主营业务收入代建工程结算收入,3 000 000,转销原来的预收账款即将从市政工程局预收的全部账款250万转入应收账款账户：,借：预收账款市政工程局2 500 000贷：应收账款市政工程局2 500 000,5.7月30日收到市政工程局补付的工程款50万元，已存入银行。,借：银行存款500 000贷：应收账款市政工程局500 000,6.计算代建工程应交的相关税金：（营业税税率为3%、城市维护建设税税率为7%，教育费附加为3%）应交营业税=3 000 0003%=90000（元）应交城市维护建设税=900007%=6300（元）应交教育费附加=900003%=2700（元）,借：营业税金及附加99 000贷：应交税费应交营业税 90 000应交城市维护建设税 6 300应交教育费附加 2 700,三、分期收款开发产品的核算分期收款销售，是指按合同规定发出商品后，分期收回款项，并,分期按收款比例结转成本,的一种销货方式。,分期收款开发产品和其他不具备确认收入条件的发出开发产品要通过“分期收款开发产品”科目进行核算。,【例11-4】某企业已开发完工的B小区2号楼采用分期收款方式出售给甲单位，总售价120万元，实际总成本100万元。合同规定，全部价款分两次付清，房屋移交时支付60%，余款于第二年底付清。作如下会计分录：,1.办妥分期收款销售合同时：,借：分期收款开发产品B小区2号楼 1 000 000贷：开发产品房屋（B小区2号楼）1 000 000,2.首次收款时：,借：银行存款720 000贷：主营业务收入商品房销售收入 720 000,同时按收款比例结转销售成本：,借：主营业务成本商品房销售成本 600 000贷：分期收款开发产品B小区2号楼 600 000,第二次收款时仍同首次收款一样确认收入，并按比例结转成本。,四、销售退回和折让的核算销售退回、销售折让。在发生销售退回和销售折让的情况下，应按退回产品的价款或折让的金额冲减当期的销售收入。由于收入的减少，相关税金也要同时减少。对于销售退回,在冲减销售收入的同时还要冲减相关的销售成本.,注：若是现金折扣，应如何处理？,【例11-5】某房地产开发公司销售给甲单位商品房5套，每套建筑面积70平米，共350平方米。商品房实际成本每平米1400元，买卖双方签订的销售合同规定，每平方米售价2000元，共计700 000元，购买单位先支付30%的购房定金，其余款项于商品房交付使用3个月后一次付清。商品房交付使用后，其中1套出现严重质量问题，甲单位要求退货，其余4套也存在不同程度的质量问题，甲单位提出要求折让。经双方协商同意后，1套作为退回处理，其余4套商品房按全部价款的5%给予折让。有关会计分录如下：,1.收到购房定金时：借：银行存款210 000贷：预收账款甲单位210 0002.交付商品房确认收入时：借：应收账款甲单位490 000预收账款甲单位210 000贷：主营业务收入商品房销售收入 700 000,同时结转商品房销售成本：5套商品房实际成本为：,1400350=490 000（元）借：主营业务成本商品房销售成本 490 000贷：开发产品房屋490 000,3.发生销售退回和折让时：退回的1套商品房价款为702000=140000（元）其余4套销售折让金额为：,70420005%=28000（元）销售退回的价款和销售折让的金额应冲减当期的销售收入。会计分录如下：借：主营业务收入商品房销售收入168 000贷：应收账款甲单位 168 000,同时收回1套商品房，冲减销售成本：1套商品房实际成本为：140070=98000（元）借：开发产品房屋98000贷：主营业务成本商品房销售成本 98000,第三节其它业务收入的核算,一、其他业务收入的核算（一）其它业务收入的核算内容与账户设置其它业务收入：商品房售后服务收入、材料销售收入、无形资产转让收入和固定资产（房地产除外）出租收入等。,设置“其它业务收入”。如：其他业务收入商品房售后服务收入设备出租收入等,（二）其他业务收入的会计处理1.商品房售后服务收入的会计处理房地产开发企业的商品房售后服务是指企业接受其他单位的委托，对已经售出的商品房进行管理，如房屋及所属设备的维修、电梯看管、卫生清洁、治安管理等劳务性的服务。,【例11-6】某房地产开发公司销售商品房后，在住宅小区设立了管理处，为住户提供治安保卫、卫生清洁、电梯看管和房屋维修等项服务，按月向用户收取管理费用。假如本月向住户收取全部管理费用1万元，待收到管理费用时应做如下会计分录：,借：库存现金（或银行存款）10 000贷：其他业务收入商品房售后服务收入 10 000,2.固定资产出租收入的核算房地产开发企业固定资产出租是指企业将不需用的机械设备等对外出租。（不含出租的房地产，出租房地产应按“投资性房地产”进行处理）。机械设备等固定资产出租是企业将本身所拥有的劳动资料对外出租，这对房地产开发企业来说，属于非主营业务，其取得的租金收入应计入“其他业务收入”账户。,【例11-7】某房地产公司将不需要的设备对外出租，本月取得租金收入5000元，款项已存入银行。做如下会计分录：借：银行存款 5 000贷：其他业务收入设备出租收入 5000,3.材料销售收入的核算房地产开发企业的材料销售是指企业将不需用的库存材料对外销售。房地产开发企业的营业周期一般比较长，一个项目开发结束后，往往隔较长时间才开始下一个项目，而且不同项目所用的材料也不完全一样。所以如果企业在开发产品后的材料有剩余，就要进行销售处理。销售材料取得的价款，也是企业的一项其他业务收入。,【例11-8】某房地产开发公司在开发项目结束后，将一批库存材料对外销售，材料成本为20000元，售价为27000元。材料价款收到已存入银行。做实现收入的会计分录如下：,借：银行存款27 000贷：其他业务收入材料销售收入27 000,二、与其他业务收入相关的其他业务成本的核算（一）其他业务成本的账户设置其他业务成本是指与其他业务收入相关的成本、费用。为了核算企业的其他业务成本，应设置“其他业务成本”账户，该账户借方登记与其他业务收入相关的成本、费用；贷方登记期末转入“本年利润”账户的其他业务成本。,期末结转后，该账户应无余额。该账户明细账的设置应与“其他业务收入”明细账户的设置相对应，包括商品房售后服务支出、材料销售成本、出租设备折旧费等。,（二）其他业务成本的会计处理1.商品房售后服务支出的核算房地产开发企业发生的商品房售后服务支出，应根据有关凭证，借记“其他业务成本”账户，贷记“银行存款”、“原材料”、“应付职工薪酬”等账户。,【例11-9】某房地产开发公司某住宅小区管理处当月发生下列支出：管理人员薪酬4560元，以银行存款支付卫生用具费600元，材料支出1000元。根据有关凭证，做如下会计分录：,借：其他业务成本商品房售后服务支出6 160贷：应付职工薪酬 4 560 银行存款 600原材料 1 000,2.出租固定资产折旧费的核算房地产开发企业对外出租设备等固定资产，应按月提取折旧费。提取出租固定资产的折旧费，应借记“其他业务成本”账户，贷记“累计折旧”账户。,【例11-10】某房地产开发公司本月提取出租设备折旧费1000元，应作如下分录：,借：其他业务成本出租设备折旧费1 000贷：累计折旧 1 000,3.销售材料成本的结转房地产开发企业对外销售材料，应结转其材料成本，结转成本时，借记“其他业务成本”账户，贷记“原材料”账户。【例11-11】某房地产开发公司将库存材料对外销售，该批材料实际成本20000元。应作如下会计分录：,借：其他业务成本材料销售成本20 000贷：原材料 20 000,注：房地产开发企业取得的各项其他业务收入，按照税法的规定应缴纳各种税费，在按规定计提各种税费时：,借：营业税金及附加,贷：应交税费应交,周转房的核算,周转房属于企业自己周转使用的房屋，所以在周转使用期间，要按期摊销周转房的成本。1、账户设置设置“周转房”账户。,借方：,结转来的周转房的实际成本,贷方：,每期周转房的摊销额和转作其他用途的周转房的实际成本。,借方余额反映的是在用的周转房的实际成本。,该账户应设置“在用周转房”和“周转房累计摊销”两个明细账户进行核算。如：“周转房在用周转房”“周转房周转房累计摊销”其中“在用周转房”反映的是在用周转房的原始成本。“周转房累计摊销”的贷方余额反映的是在用周转房的累计摊销额。周转房总账账户的借方余额反映的是周转房的净值。,2、周转房摊销方法,（1）平均年限摊销法；,（2）周转使用次数摊销法。,注：要考虑净残值，3%-5%。,使用年限长，按月计提。,使用次数有限，按次数计提。,3、摊销对象,（1）能直接计入某项目开发成本的，直接计入；,（2）不能直接计入某项目开发成本的，计入“开发间接费用”，再按比例分配。,【例11-12】某企业发生下列经济业务：1）企业根据需要将一批商品房暂作周转房使用，其实际成本为250万元。作如下会计分录：,将开发房屋完成时：,借：开发产品周转房 2 500 000贷：开发成本房屋开发成本 2 500 000,房屋投入使用时：,借：周转房在用周转房 2 500 000贷：开发产品周转房 2 500 000,2）企业计提本月周转房摊销额12000元，做如下会计分录：,借：开发间接费用12 000贷：周转房周转房累计摊销 12 000,4、周转房修理费,（1）日常修理费计入开发成本；,（2）大修理计入周转房成本。,5、周转房改、扩建费,（1）自己改装后出售的，计入“销售费用”；,（2）购房单位要求改建的，计入“开发成本周转房改扩建成本”。,第四节期间费用的核算,一、期间费用核算的内容期间费用是指企业在现场发生的消耗以外，企业行政管理部门为组织管理生产发生的“管理费用”、销售部门为开发产品的销售而发生的各项“销售费用”、以及企业为筹集资金发生的“财务费用”。,（一）管理费用核算的内容管理费用是指企业行政管理部门为管理和组织企业开发经营活动而发生的各项费用。,主要包括以下方面的内容：公司经费或企业经费（具体包括行政管理部门职工薪酬、差旅费、办公费、折旧费、机物料消耗、以及整个企业的固定资产日常修理费等）、工会经费、职工教育费、劳动保险费、待业保险费、董事会费、咨询费、聘请中介机构费、诉讼费、排污费、税金（指企业支付的房产税、车船税、土地使用税、印花税）、技术转让费、研究与开发费、无形资产摊销、业务招待费、存货盘亏损失等。,（二）销售费用核算的内容销售费用，是指企业在销售开发产品过程中发生的费用，包括产品销售之前的改装修复费、产品看护费、水电费、采暖费、产品销售过程中的广告费、展览费以及为销售本企业的产品而专设的销售机构的职工薪酬、固定资产折旧费等。,（三）财务费用核算的内容财务费用，是指企业为筹集开发经营所需资金而发生的各项费用，包括利息支出（减利息收入）、汇兑损失（减汇兑收益）、以及筹资过程中发生的手续费等。,二、期间费用的账户设置为了核算企业的各项期间费用，企业要设置“管理费用”、“销售费用”和“财务费用”三个总账账户进行核算。1.“管理费用”账户该账户用来核算企业发生的各项管理费用，借方登记本期发生的各项管理费用，贷方登记月末转入“本年利润”账户的管理费用，结转后应无余额。,2.“销售费用”账户该账户用来核算企业发生的各项销售费用，借方登记本期发生的各项销售费用，贷方登记月末转入“本年利润”账户的销售费用，结转后应无余额。该账户应按销售费用的项目设置多栏式明细账进行明细核算。3.“财务费用”账户该账户用来核算企业发生的各项财务费用，借方登记本期发生的各项财务费用，贷方登记月末转入“本年利润”账户的财务费用，结转后应无余额。,【例11-13】某房地产开发企业本月发生以下期间费用：1.企业行政管理部门购买办公用品2000元，已用银行存款支付，做如下会计分录：,借：管理费用公司经费2000 贷：银行存款20002.企业接到银行付款通知，本月银行手续费800元，已从存款账户中扣除，作如下会计分录：,借：财务费用银行手续费 800贷：银行存款 800,3.企业用银行存款支付咨询费1500元，广告费8000元。作如下会计分录：,借：管理费用咨询费 1500销售费用广告费 8000贷：银行存款95004.企业接到银行通知，本月银行存款利息收入200元，已转入存款账户。做如下会计分录：,借：银行存款200贷：财务费用利息收入200,5.企业分配本月职工薪酬，其中总部管理人员薪酬8000元，房屋看护人员薪酬 3000元。作如下会计分录：,借：管理费用公司经费8000销售费用产品看护费3000贷：应付职工薪酬 11000,6.月末，将本月发生的管理费用、财务费用和销售费用，全部转入“本年利润”账户。作如下会计分录：,借：本年利润 23100贷：管理费用 11500 财务费用 600销售费用 11000,第五节 投资净收益和营业外收支的核算,一、投资净收益,投资净收益=,投资收益,-,投资损失,投资收益,：对外投资分得的利润、股利、债券利息、到期收回或中途转让取得款项多于账面价值的差额，权益投资在被投资单位增加的净资产中拥有的数额等。,投资损失,：对外到期收回或中途转让取得款项少于账面价值的差额，权益投资在被投资单位减少的净资产中分担的数额等。,二、营业外收入的核算营业外收入是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项利得。,主要包括：非流动资产处置利得、盘盈利得、罚款利得、捐赠利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、确实无法支付而按规定程序经批准后转做营业外收入的应付款项等。,营业外收入的会计处理设置“营业外收入”账户。,借方：,登记期末转入“本年利润”账户的营业外收入。,贷方：,登记企业发生的各项营业外收入，,三、营业外支出营业外支出是指企业发生的与日常活动无直接关系的各项净损失。,主要包括：非流动资产处置损失、盘亏损失、罚款支出、捐赠支出、非货币性资产交换损失、债务重组损失、非常损失等。,营业外支出的会计处理设置“营业外支出”账户。,借方,：登记发生的各项营业外支出。,贷方：,登记期末转入“本年利润”账户的营业外支出。,结转后，本账户应无余额。,【例11-14】某房地产企业2014年发生以下经济业务：,（1）将固定资产报废清理的净收益8 000元结转损益，会计分录如下：,借：固定资产清理 8 000贷：营业外收入 8 000,（2）将本期营业外收入总额18万元，期末结转到本年利润账户。会计分录如下：,借：营业外收入180 000贷：本年利润 180 000,（3）将发生的原材料意外灾害损失25万元转做营业外支出。会计分录如下：,借：营业外支出非常损失 250 000贷：待处理财产损溢待处理流动资产损溢,250 000,（4）用银行存款支付税款滞纳金3 000元。会计分录如下：,借：营业外支出罚款支出 3 000贷：银行存款 3 000,（5）某企业本期营业外支出总额84万元，期末结转到本年利润。会计分录如下：,借：本年利润840 000贷：营业外支出840 000,房地产开发企业利润形成的核算,（一）反映利润实现的账户设置设置“本年利润”账户。,借方：,登记由各损益类账户结转来的各种费用和损失的数额。,贷方：,登记由各损益类账户结转来的各种收入和利得数额。,年度终了，应将“本年利润”账户的余额（无论是贷方余额或借方余额）全部转入“利润分配未分配利润”明细账户。,年末结转后，本账户应无余额。,第六节 本年利润的核算,账结法,每月终了将损益类账户的余额全部转入“本年利润”账户，通过“本年利润”账户反映本月实际的利润（或亏损）总额以及本年累计的利润（或亏损）总额。,表结法,每月结账时，结出各损益类账户的累计余额，并根据各损益类账户的累计余额填制“利润表”，通过利润表计算出本年累计利润数额。用本年累计利润数额减去上月利润表中本年累计利润，得出本月份利润（或亏损）总额。,“本年利润”账户可设置明细账。,也可通过各损益类账户的数据填写的“利润表”来反映各项收入和费用情况。,【例11-15】某房地产开发企业1月末有关损益类账户的发生额如下：主营业务收入180000（贷方）其他业务收入19000（贷方）营业外收入7000（贷方）主营业务成本100000（借方）销售费用4000（借方）营业税金及附加9000（借方）其他业务成本15000（借方）管理费用16000（借方）财务费用4000（借方）营业外支出3500（借方）资产减值损失3000（借方）,作如下会计分录：1.结转损益类账户中有关收入、收益类账户的发生额：,借：主营业务收入 180 000其他业务收入19 000营业外收入 7 000贷：本年利润206000,2.结转损益类账户中有关费用、损失类账户的发生额：,借：本年利润 154 500贷：主营业务成本 100 000其他业务成本 15 000 营业税金及附加9 000 销售费用4 000 管理费用 16 000 财务费用4 000 营业外支出3 500 资产减值损失3 000,“本年利润”账户有贷方发生额206000，借方发生额154500，出现了贷方余额51500，表示的是1月份实现的利润总额。,所得税的核算,所得税是根据应纳税所得额的一定比例上交的一种税金。,按新税法规定，自2008年起，企业所得税税率改为25%。企业在年末要计算确定当期应交的所得税。,所得税会计核算的一般程序：,（1）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。,（2）以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的计税基础。,（3）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间的差额形成的暂时性差异，按其不同种类，分为应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异。,应纳税暂时性差异递延所得税负债；,可抵扣暂时性差异递延所得税资产。,（4）根据税法计算当期的应纳税所得额，进而得出应纳税所得额。,（5）计算所得税费用=应纳税所得额+递延所得税。,负债,应交税费应交所得税,税法,差额,所得税费用,会计准则,计算依据,计算依据,费用,一、应纳所得税额的确定（一）应纳税所得额和应纳所得税公式：,当期应纳所得税额=当期应纳税所得额所得税税率,应纳税所得额是在企业税前会计利润（即利润总额）的基础上调整确定的。公式如下：,应纳税所得额=税前会计利润纳税调整增加额纳税调整减少额,纳税调整增加额主要包括：1）超过税法规定标准的工资支出、折旧费、招待费等；2）企业对存货、固定资产、无形资产、对外投资等计提的减值准备、3）税收滞纳金、罚款、罚金等。,纳税调整减少额主要包括：按税法规定允许弥补的亏损和准予免税的项目，如前五年内的未弥补亏损、国债利息收入和无形资产开发阶段的资本性支出等。,纳税调整包括了对,永久性差异,的调整和,暂时性差异,的调整。永久性差异以后不能转回，所以企业对永久性差异的调整造成的应交所得税的增减额，全部计入当期所得税费用。,对于暂时性差异的调整造成的当期多交或少交的所得税，因为以后还能转回，所以不能增减当期所得税费用，而是作为递延所得税资产或递延所得税负债进行处理。,【例11-16】A房地产开发公司2012年度利润表中利润总额1200万元，假定该公司适用所得税税率为25%。1.2012年发生有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：1）2012年1月1日开始计提折旧一项固定资产，原值为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧（第一年折旧120万元），税收处理按直线法计提折旧（年折旧60万元）。2）向关联企业提供现金捐赠200万元。（税法规定不予抵扣）3）当年度发生研究开发支出500万元，其中300万元作为资本化支出已计入了无形资产成本。税法规定其500万元都应计入当期费用。（暂不考虑加计扣除）4）应付违反环保法规定罚款100万元。（税法规定不予抵扣）5）期末对持有的房地产开发产品计提了30万元存货跌价准备。（税法规定不予抵扣）6）企业当年取得国库券利息收入20万元，税法规定国库券利息收入不缴纳所得税。,2.根据上述资料，计算2012年度应交所得税,应纳税所得额,=1200万+60万+200万-300万+100万+30万-20万=1270万,应交所得税,=1270万25%=317.5万,二、资产、负债的计税基础,（一）资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。,资产的计税基础未来期间可税前扣除的金额资产成本本期及以前期间已税前扣除的金额（折旧或摊销）,（二）负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。,负债的计税基础负债的账面价值未来期间可税前扣除的金额,实质：,资产计税基础是指未来期间可以税前扣除的金额,；,负债计税基础是指未来期间不可以税前扣除的金额。,（三）资产负债表中部分资产项目计税基础的确定,1.固定资产,初始确认：取得时固定资产的入账价值一般等于计税基础。,后续计量：账面价值实际成本累计折旧（会计）减值准备,计税基础实际成本累计折旧（税收）,产生差异的原因：,折旧方法、折旧年限、计提减值准备。,2.无形资产,（1）初始确认时：,除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值与按照税法规定确定的成本之间一般不存在差异。,对于内部研究开发形成的无形资产，开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。,（2）后续计量：,使用寿命不确定的无形资产：,账面价值实际成本减值准备,计税基础实际成本累计摊销（税收）,有使用寿命的无形资产：,账面价值实际成本累计摊销（会计）减值准备,计税基础实际成本累计摊销（税收）,3.以公允价值计量的金融资产,（1）交易性金融资产等,会计准则规定：,对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值。,税法规定：,企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，即一般金融资产在某一会计期末的计税基础为其取得成本。,（2）可供出售金融资产,会计准则规定：持有期间期末按照公允价值计量，公允价值的变动计入所有者权益，同时调整可供出售金融资产的账面价值。,税法规定：持有期间的公允价值变动计税时不予考虑，其计税基础不变，仍等于原取得成本。,注：可供出售金融资产账面价值和计税基础不同，产生的暂时性差异确认递延所得税时，应该计入所有者权益，即相关的所得税影响不包括在所得税费用中。,可供出售金融资产会计准则规定可以计提减值准备，而税法上不认可减值准备的计提，计税基础不因计提减值准备而发生变化。,4.长期股权投资,会计准则规定区别对被投资单位的影响程度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠取得等分别采用成本法及权益法进行核算。,税法中对于投资资产的处理，要求按规定确定其成本后，在转让或处置投资资产时，其成本准予扣除。因此，税法中对于长期股权投资并没有权益法的概念。,5.投资性房地产,（1）成本模式下，会计准则和税法产生差异的原因和固定资产、无形资产类似，比如折旧方法、折旧年限、计提减值准备等原因导致账面价值和计税基础存在差异。,（2）公允价值模式下：,会计准则期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益；,税法规定该类资产在持有期间因公允价值变动产生的损益，不应计入应纳税所得额，计税基础等于取得时的历史成本扣除按税法规定计提的累计折旧（摊销）。,6.存货,会计准则：账面价值成本存货跌价准备,税法：计税基础成本,7.持有至到期投资,（1）如果持有期间计提了减值准备，与固定资产、无形资产等类似，会产生暂时性差异。,（2）如果持有期间未计提减值准备：,国债投资，因会计准则和税法计算收益的口径不同，期末会计上按实际利率确认的利息收入，税法上不计入当期应纳税所得额，因此计税时应做纳税调整，但不产生暂时性差异。,公司债券投资，按税法规定，企业对持有至到期投资采用实际利率法确认的利息收入，计入当期应纳税所得税额，所以既不需要做纳税调整，也不会产生暂时性差异。,三、所得税费用的计算计算公式如下：,所得税费用=应交所得税-递延所得税资产增加额+递延所得税资产减少额+递延所得税负债增加额-递延所得税负债减少额,暂时性差异,是指一项资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。,可抵扣暂时性差异,是指因企业资产的账面价值小于计税基础或负债的账面价值大于计税基础而形成的差异。这种差异的存在会导致未来应纳税所得额的减少，从而会造成将来减少交纳所得税。对于将来会减少应交纳的所得税额，现在要确认为,递延所得税资产,。,可抵扣暂时性差异所得税税率=递延所得税资产,1.资产的账面价值小于资产的计税基础资产的计税基础是指一项资产在未来期间可以在所得税前扣除的总金额。,2.负债的账面价值大于负债的计税基础负债的计税基础是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额。,（二）应纳税暂时性差异和递延所得税负债应纳税暂时性差异是指因企业资产的账面价值大于计税基础，或负债的账面价值小于计税基础而形成的差异。这种差异会导致将来期间应纳税所得额的增加，从而需要增加将来交纳的所得税。应纳税暂时性差异所得税税率=递延所得税负债,三、资产负债表债务法下，所得税会计核算的一般程序采用资产负债表债务法核算所得税的情况下，企业应于每一资产负债表日（通常为年末）进行所得税的核算。企业进行所得税核算一般程序如下：1.按照相关会计准则的规定，确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的账面价值。2.按照会计准则中对于资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产和负债的计税基础。,3.比较资产、负债的账面价值与计税基础，确定资产负债表日应纳税暂时性差异与可抵扣暂时性差异，进而确定当期的递延所得税资产和递延所得税负债的期末应有金额。4.将当期递延所得税资产和递延所得税负债的期末应有金额与期初余额进行比较。从而确定递延所得税资产的增加额或减少额，确定递延所得税负债的增加额或减少额。5.按税法规定计算确定当期应交所得税额。并在应交所得税的基础上，按照所得税费用的确定公式，确认当期所得税费用。并确认应予转销的递延所得税资产和递延所得税负债。,常见的资产账面价值与其计税基础产生暂时性差异举例：,常见的负债账面价值与其计税基础产生暂时性差异举例：,不属于资产、负债的特殊项目产生的暂时性差异举例：,【例】A公司在开始正常生产经营活动之前发生了500万元的筹建费用，在发生时已计入当期损益，税法规定企业在筹建期间发生的费用允许在开始正常生产经营活动之后5年内分期税前扣除，假定企业在2014年开始正常生产经营活动，所得税税率为25%。,要求：编制2014年期末确认递延所得说的会计分录。,分析：该项费用支出在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产，如果将其视为资产，账面价值为零。,在2014年税前扣除了5005100万元，则与该笔费用相关，其于未来期间可税前扣除的金额为400万元，即其在2014年12月31日的计税基础为400万元。,该项资产的账面价值零与其计税基础400万元之间产生了400万元的暂时性差异，该暂时性差异在未来期间可减少企业的应纳税所得额，属于可抵扣暂时性差异。分录如下：,借：递延所得税资产 1 000 000,贷：所得税费用 1 000 000,【例11-17】承例【例11-16】：A房地产开发公司2012年度利润表中利润总额1200万元，假定该公司适用所得税税率为25%。（一）2012年发生有关交易和事项中，会计处理与税收处理存在的差别有：1.2012年1月1日开始计提折旧一项固定资产，原值为600万元，使用年限为10年，净残值为零，会计处理按双倍余额递减法计提折旧（第一年折旧120万元），税收处理按直线法计提折旧（年折旧60万元）。2.向关联企业提供现金捐赠200万元。（税法规定不予抵扣）3.当年度发生研究开发支出500万元，其中300万元作为资本化支出已计入无形资产成本。税法规定其500万元都应计入当期费用。4.应付违反环保法规定罚款100万元。（税法规定不予抵扣）5.期末对持有的房地产开发产品计提了30万元存货跌价准备。（税法规定不予抵扣）6.企业当年取得国库券利息收入20万元，税法规定国库券利息收入不缴纳所得税。,（二）根据上述资料，计算2012年度应交所得税,应纳税所得额,=1200万+60万+200万-300万+100万+30万-20万=1270万,应交所得税,=1270万25%=317.5万,（三）计算2012年度递延所得税，并确认所得税费用,资产、负债账面价值与计税基础差异计算表,项目,账面,价值,计税,基础,差 异,应纳税暂时,性差异,可抵扣暂,时性差异,存 货,800,830,30,固定资产原值,600,600,累计折旧,120,60,固定资产账面价值,480,540,60,无形资产,300,0,300,其他应付款,100,100,合计,300,90,根据上述资料，编制如下会计分录：（假定年末以前企业递延所得税资产和递延所得税负债的余额均为零。）,1.计算出应交所得税时：,借：所得税费