高危行业安全费用的核算.doc
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1、精品文档就在这里-各类专业好文档,值得你下载,教育,管理,论文,制度,方案手册,应有尽有-财政部二00九年六月十一日发布关于印发企业会计准则解释第3号的通知(财会20098号)。根据刘玉廷司长的解答,解释3号文件包括三个方面的内容,第一类属于会计准则执行中的问题,包括股份支付准则执行问题、企业自行建造或通过分包商建造房地产执行哪一项准则问题、高危行业安全生产费、企业收到政府给予搬迁补偿款、以及企业持有上市公司限售股权的会计处理等;第二类属于结合国情实现与国际准则持续趋同问题,主要涉及分部报告和财务报表列报两个项目;第三类属于对长期股权投资相关规定作适当简化处理。为了更好学习、研讨解释3号的同时
2、,一并将网上刊登的相关解读文章摘录,以供参考三、高危行业企业提取的安全生产费,应当如何进行会计处理?答:高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费,应当计入相关产品的成本或当期损益,同时记入4301专项储备科目。企业使用提取的安全生产费时,属于费用性支出的,直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的,应当通过在建工程科目归集所发生的支出,待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时,按照形成固定资产的成本冲减专项储备,并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。专项储备科目期末余额在资产负债表所有者权益项下减:库存股和盈余公积之间增设专项储备项目反映。企业
3、提取的维简费和其他具有类似性质的费用,比照上述规定处理。本解释发布前未按上述规定处理的,应当进行追溯调整。我的领会和分析1、 根据煤炭行业(之后,包括高危行业)的生产特点,为了建立安全生产设施长效投入机制,保证上述行业的安全生产,2004年国家有关部门以财建【2004】119号文件发布煤炭生产安全费用提取和使用管理办法和关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定(这两个文件主要适用于煤炭行业)。对有关企业提取的“安全费用”使用、管理的会计处理,财政部以财会【2004】3号文件颁发关于印发关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答(四)的通知,其中规定:煤炭生产企业按照国家有关规定提取安全费用时,
4、应将按照国家规定标准计算的提取金额,借记“制造费用(提取安全费用)”科目,贷记“长期应付款(应付安全费用)”科目。煤炭企业于未来期间使用已提取的安全费用时,在相关费用实际发生时,直接冲减长期应付款;如能确定有关支出最终将形成固定资产,应在“在建工程”科目下单列项目归集所发生的费用。待有关安全项目完工后,对于形成固定资产的,应按实际成本,借记“固定资产”等科目,贷记“在建工程”科目;同时,按固定资产的实际成本,借记“长期应付款”科目,贷记“累计折|日”科目,该项固定资产在以后使用期间不再计提折旧。”2、随着客观形势的发展和需要,2006年财政部和国家安全生产监督管理总局又联合印发高危行业企业安全
5、生产费用财务管理暂行办法(财企2006478号),规定了适用该办法的各类企业提取安全生产费用的标准及相应的管理要求,与财务会计处理相关的内容主要有:一是该办法适用于从事矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输的企业以及其他经济组织,国家对煤炭开采企业和烟花爆竹生产企业另有规定的,从其规定。二是安全生产费用是指企业按照规定标准提取,在成本中列支,专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金。三是企业提取安全费用应当专户核算,按规定范围安排使用。年度结余结转下年度使用,当年计提安全费用不足的,超出部分按正常成本费用渠道列支。四是企业利用安全费用形成的资产,应当纳入相关资产进行管理。五是安全生产费
6、用的会计处理,应当符合国家统一的会计制度的规定。此文件颁发之后,煤炭和其他高危行业提取的“安全费用”的管理和会计处理延续执行上述财会【2004】3号文件的有关规定。3、2007年1月1日开始实施执行新准则以后,财政部颁发企业会计准则实施问题专家工作组意见(第1号)对“安全费用”的会计处理,仍重申原财会【2004】3号文件相关规定,即:“四、问:企业根据国家有关规定计提的安全费在首次执行日以及执行新会计准则后如何处理?答:企业根据国家有关规定计提的安全费余额在首次执行日不予调整,即原记入“长期应付款”科目的安全费在首次执行日的余额不变。执行新会计准则后,企业应继续按照国家规定的标准计提安全费,计
7、入生产成本,同时确认为负债,记入“长期应付款”科目。企业在未来期间使用已计提的安全费时,冲减长期应付款。如能确定有关支出最终将形成固定资产的,应通过“在建工程”科目归集。待有关安全项目完工后,结转为固定资产;同时,按固定资产的实际成本,借记“长期应付款”科目,贷记“累计折旧”科目。该项固定资产在以后期间不再计提折旧。”4、2008年财政部通过修订原企业会计准则讲解(2006)在“2008版”第五章固定资产-第二节-固定资产的初始计量-二、自行建造固定资产项下增加以下讲解解释:“企业依照国家有关规定提取的安全生产费用以及具有类似性质的各项费用,应当在所有者权益中的“盈余公积”项下以“专项储备”项
8、目单独反映。企业按规定标准提取安全生产费用等时,借记“利润分配-提取专项储备”科目,贷记“盈余公积-专项储备”科目。按规定范围使用安全生产储备购置安全防护设备、设施等资产时,按应付入相关资产成本的金额,借记“固定资产”等科目,贷记“银行存款”等科目。对于作为固定资产管理和核算的安全防护设备等,企业应当按规定计提折旧,计入有关成本费用。按规定范围使用安全生产储备支付安全生产检查与评价支出、安全技能培训及进行应急救援演练支出时,应计入当期损益,借记“管理费用”等科目,贷记“银行存款”等科目。企业按上述规定将安全生产储备用于购建安全防护设备或与安全生产相关的费用性支出等时,应当按照实际使用金额在所有
9、者权益内部进行结转,借记“盈余公积-专项储备”科目,贷记“利润分配-未分配利润”科目,但结转金额以“盈余公积-专项储备”科目余额冲减至零为限。企业未按上述规定进行会计处理的,应当进行追溯调整。”按照上述规定,企业依照国家有关规定提取的安全生产费用以及具有类似性质的各项费用,不再直接计入提取期间损益,而由当期“未分配利润”作为利润分配,转为“盈余公积-专项储备”,以保障有必要资金储备;当按规定使用该项资金时,按其用途性质计入使用期间“固定资产”或成本费用。依据上述解释,2008年12月26日,财政部发布关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知(财会函200860号),其中明确: “(三)
10、各地财政部门应当督促本地区执行会计准则的企业编制2008年财务报告时,重点关注以下要求:3、高危行业企业按照规定提取的安全生产费用,应当按照企业会计准则讲解(2008)中的具体要求处理,在所有者权益“盈余公积”项下以“专项储备”项目单独列报,不再作为负债列示。煤炭企业在固定资产折旧外计提的维简费,应当比照安全生产费用的原则处理。”上述规定的要点,是企业提取的安全生产费用不再列入成本费用,只能作为利润分配项目,通过“盈余公积专项储备”科目进行核算,形成的固定资产须按期计提折旧。通过“追溯调整”调整了企业期间的收益。5、风云骤变,财政部2009年6月11日以财会20098号颁发关于印发企业会计准则
11、解释第3号的通知文件明确: “三、高危行业企业提取的安全生产费,应当如何进行会计处理?答:高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费,应当计入相关产品的成本或当期损益,同时记入“4301 专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时,属于费用性支出的,直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的,应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出,待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产;同时,按照形成固定资产的成本冲减专项储备,并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。 “专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减:库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”
12、项目反映。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用,比照上述规定处理。本解释发布前未按上述规定处理的,应当进行追溯调整。”至此,企业按规定提取的“安全费用”,又迂回可以直接计入当期成本或费用。“专项储备”的未用余额,作为“所有者权益”项下的内容在资产负债表反映。“解释3号”上述的修改,我认为除了“为使用的余额”的属性不符合“负债”会计要素的定义的原因,更主要是“安全费用”的支出和使用是企业生产经营的必要合理支出,理应计入当期成本费用。现在唯一在税收政策上对“未使用余额”,根据有关规定似应进行税务调整,但尚未见具体规定。1、乔元方【解读】本解释对高危行业提取安全生产费的会计处理在短时间内再次作出
13、全新规定,可能使相关行业的上市公司业绩又一次造成重大波动。1、 2004年5月21日,国家有关部门发布煤炭生产安全费用提取和使用管理办法和关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定,这两个文件主要适用于煤炭行业。2006年12月8日,财政部和国家安全生产监督管理总局又联合印发高危行业企业安全生产费用财务管理暂行办法(财企2006478号),规定了适用该办法的各类企业提取安全生产费用的标准及相应的管理要求,与财务会计处理相关的内容主要有:一是该办法适用于从事矿山开采、建筑施工、危险品生产以及道路交通运输的企业以及其他经济组织,国家对煤炭开采企业和烟花爆竹生产企业另有规定的,从其规定。二是安全生产费用是
14、指企业按照规定标准提取,在成本中列支,专门用于完善和改进企业安全生产条件的资金。三是企业提取安全费用应当专户核算,按规定范围安排使用。年度结余结转下年度使用,当年计提安全费用不足的,超出部分按正常成本费用渠道列支。四是企业利用安全费用形成的资产,应当纳入相关资产进行管理。五是安全生产费用的会计处理,应当符合国家统一的会计制度的规定。2.2008年之前,企业提取的安全生产费用一般通过“长期应付款”科目核算,形成的固定资产不再计提折旧。但是,2008年12月26日,财政部发布关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知(财会函200860号),明确规定企业提取的安全生产费用不得列入成本费用,只
15、能作为利润分配项目,通过“盈余公积专项储备”科目进行核算,形成的固定资产须计提折旧。这一政策的出台,当时曾作为煤炭类上市公司的重大利好,因为通过追溯调整,煤炭类上市公司的成本费用大幅度下降,每股收益显著上升。例如,国阳新能2008年年报显示,截至2008年12月31日,其盈余公积金项下的专项储备提取的维简费、安全生产费用、煤矿转产发展资金、矿山环境恢复治理保证金等四项费用合计7.07亿元,几乎相当于当年归属母公司净利润14.55亿元的50%,对公司每股收益的增厚效应更加明显。与此同时,各大机构也纷纷看好煤炭股。据对2009年第1季度末各行业基金机构前五大重仓股汇总结果显示,采掘业的前五大重仓股
16、悉数为煤炭开采上市公司,共有104家基金重仓买入国阳新能(600348)、金牛能源(000937)、神火股份(000933)、兰花科创(600123)和中国神华(601088)。3.上述政策实施仅仅一年,本解释又突然变脸,彻底改变安全生产费的会计处理方法,要求单设“专项储备”科目,用安全生产费形成的固定资产不再提取折旧。会计处理的详细对比请参见下表:业务类型2008年1月1日之前财会函200860号财会20098号提取安全生产费借记成本费用科目,贷记“长期应付款”科目。借记“利润分配提取专项储备”科目,贷记“盈余公积专项储备”科目借记成本费用科目,贷记“专项储备”科目。发生不形成固定资产的支出
17、借记“长期应付款”科目,贷记“银行存款”等科目。借记“管理费用”科目,贷记“银行存款”科目。同时,借记“盈余公积专项储备”科目,贷记“利润分配未分配利润”科目。借记“专项储备”科目,贷记“银行存款”等科目。发生形成固定资产的支出建设时借记“在建工程”科目,贷记“银行存款”等科目。借记“在建工程”科目,贷记“银行存款”等科目。借记“在建工程”科目,贷记“银行存款”等科目。确认固定资产时借记“固定资产”科目,贷记“在建工程”科目;同时按确认的固定资产全额,借记“长期应付款”科目,贷记“累计折旧”科目。借记“固定资产”科目,贷记“在建工程”科目;同时按确认的固定资产全额,借记“盈余公积专项储备”科目
18、,贷记“利润分配未分配利润”科目。借记“固定资产”科目,贷记“在建工程”科目;同时按确认的固定资产全额,借记“专项储备”科目,贷记“累计折旧”科目。固定资产后续计量无分期计提固定资产折旧,借记成本费用科目,贷记“累计折旧”科目无列报方法在资产负债表上作为负债(长期负债)列报。在资产负债表上作为所有者权益(盈余公积)列报。在资产负债表上作为所有者权益(专项储备)列报。4. 本解释规定的安全生产费用会计处理方法,实质上是原方法与财会函200860号规定方法的综合与妥协,与原方法最主要的变化就是将核算科目从“长期应付款”改为“专项储备”,相应地对安全生产费余额的列报从负债转为权益,理由是企业提取的安
19、全生产费不符合负债定义。5.但是,我们认为,本解释的规定有两个方面也值得进一步研究:一是国家相关部门发布的规定均称安全生产费用,本解释称安全生产费,不知意图何在。二是由安全生产费用形成的固定资产不提折旧,与企业会计准则第4号固定资产第十四条“企业应当对所有固定资产计提折旧”的规定存在矛盾。6. 本解释规定,企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用,比照上述规定处理。但必须注意的,企业提取的维简费通常分为两部分,一部分相当于折旧,另一部分是超过折旧的部分。相当于折旧的维简费应按正常的计提固定资产折旧进行会计处理,应按本解释进行会计处理的只是超过折旧的部分。7. 相关企业执行本解释时应对安全生产费
20、用的会计处理进行追溯调整。对于上市公司而言,就是要在2008年年报基础上进行追溯调整,其主要影响:一是资产和权益同时大幅减少。对于已经发生的形成固定资产的支出,追溯调整时应借记“利润分配专项储备”科目,贷记“累计折旧”科目;对于尚未支出的安全生产费用余额,追溯调整时应将“利润分配专项储备”科目的余额转入“专项储备”科目,借记“利润分配专项储备”科目,贷记“专项储备”科目。二是2009年提取的安全生产费用必须计入成本费用,直接影响相关企业2009年度的每股收益等业绩指标。有意思的是,部分企业原来按照财会函200860号而进行的业绩预增恐怕又要变脸。例如,大同煤业2009年4月28日发布2009年
21、第1季度报告。报告显示,公司1季度营业成本74142.57万元,较上年同期的98452.58万元,同比降低23310.01 万元,降低幅度为25%,公司分析认为主要原因是原在成本中列支的按产量提取的安全费、维简费、环境治理保证金、转产发展资金,在所有者权益“盈余公积”项下以“专项储备”项目进行计提核算,不再在原煤成本中提取。营业成本下降对公司经营利润的贡献相当于每股收益增加0.24元,而1季度大同煤业扣除非经常损益的每股收益为0.65元,由于会计准备的调整,客观上令其每股收益增厚了37%。但是,按照本解释的会计处理方法,大同煤业的业绩就没有这么光鲜了。8. 为什么在短时间内又要修改安全生产费的
22、会计处理?财政部会计司刘玉廷司长在2009年5月15日就第3号解释的征求意见稿答记者问时一语破的:“高危行业企业提取的安全生产费,依据企业会计准则基本准则和国际准则概念框架,均不具有负债性质,应当列入所有者权益;同时结合我国实际情况,要防止成本外部化。征求意见稿兼顾了上述两方面的要求,对安全生产费的会计处理作了相应调整。”将计提的安全生产费用计入成本费用,防止了成本的外部化;将计提的安全生产费用计入所有者权益下的“专项储备”科目,又解决了安全生产费不符合负债定义的问题,可谓一箭双雕。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用,比照上述规定处理。本解释发布前未按上述规定处理的,应当进行追溯调整。(
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