会计实务:增值税纳税义务时间的确定技巧及例解.doc
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1、增值税纳税义务时间的确定技巧及例解工业制造和贸易企业在发生货物销售时,一般存在以下几种情况:一是货物已经发出,货款没有收到;二是货物已经发出,而且收到货款,但是没有开具发票;三是货物已经发出,而且开具发票,但没有收到货款;四是货物没有发出,货款没有收到,但先开具发票。面临这四种情况,增值税纳税义务时间应该如何确定,确实令广大企业涉税管理人员和税务机关干部很头疼的问题。为了明确以上四种情况下的增值税纳税义务时间,笔者从税收法律的依据和真实交易的实际情况出发,进行详细的分析。 (一)政策法律依据 1、国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告(国家税务总局公告2011第40号)就增值税纳
2、税义务发生时间有关问题公告如下:“自2011年8月1日起,纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物,已将货物移送对方并暂估销售收入入账,但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的,其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天(即货物已经发出且收到货款,但没有开发票);先开具发票的,为开具发票的当天。” 2、中华人民共和国增值税暂行条例(中华人民共和国国务院令第538号)第19条第1款规定:“销售货物或者应税劳务,增值税纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天;先开具发票的,为开具发票的当天。”该条款有两层含义,第一层含义是增值税纳税义务采取
3、类似“收付实现制”原则,收讫销售款或者取得索取销售款项凭据是确定增值税纳税义务发生时间的关键。第二层含义是先开具发票的,应当即时纳税,这主要是由于增值税专用发票是扣税凭证,在现行“以票抵税”征管模式下,如果允许上游企业开具发票而不确认销项,下游企业却凭票进行抵扣,增值税链条就会断绝,从这个意义上,条例第19条特案规定,先开发票的必须要即时缴纳税款,保证了增值税链条的完整。 3、中华人民共和国增值税暂行条例实施细则(财政部国家税务总局第50号令)第三十八条规定:“条例第十九条第一款第(一)项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天,按销售结算方式的不同,具体为: (1)采取直接收款方式销
4、售货物,不论货物是否发出,均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天; (2)采取托收承付和委托银行收款方式销售货物,为发出货物并办妥托收手续的当天; (3)采取赊销和分期收款方式销售货物,为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天; (4)采取预收货款方式销售货物,为货物发出的当天,但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物,为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天; (5)委托其他纳税人代销货物,为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的,为发出代销货物满180天的当天; (6)销
5、售应税劳务,为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天; (7)纳税人发生本细则第四条第(三)项至第(八)项所列视同销售货物行为,为货物移送的当天。” (二)不同销售结算方式的增值税纳税义务时间分析 中华人民共和国增值税暂行条例实施细则(财政部国家税务总局第50号令)第38条和国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告(国家税务总局公告2011第40号)对三种不同销售结算方式的增值税纳税义务时间进行了确定。 第一种方式:直接收款模式。采取直接收款方式销售货物,不论货物是否发出,均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。 第二种方式:赊销收款模式。采取赊销和分期收款方式销
6、售货物,为书面合同约定的收款日期的当天,无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的,为货物发出的当天; 第三种方式:预收货款模式。采取预收货款方式销售货物,为货物发出的当天。 由于三种收款模式的增值税纳税义务发生时间不同,而且实践当中,很难判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间。因此,判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间,最根本地还是取决于购销双方订立的合同。在合同中确定的付款结算方式,是判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间的首要依据。同时,要考虑“实质重于形式”的原则,如果合同约定内容与人们的一般常理相违
7、背,就要根据其实际内容进行判断”。可见区分不同收款方式最根本的方法是注重研究纳税主体之间签订的销售合同,并考虑“实质重于形式”进行判断。 (三)增值税纳税义务时间的确定技巧 基于以上对增值税纳税义务发生时间的政策分析,可以总结以下六方面的增值税纳税义务时间的确定技巧。 一是在合同中明确规定,采取直接收款方式销售货物的情况下,如果已将货物移送对方并暂估销售收入入账,但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的,其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天;如果货物移送对方,并开具发票,但没有收取货款,则增值税纳税义务发生时间为发票开具的当天。如果货物货物移送对方,而且
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