CPA注册会计师会计分章节知识点及习题第八章资产减值.pdf

20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 1 页第八章第八章资产减值资产减值本章内容较为繁杂，在考试中重要程度也较高，一般占 6 分左右，既可能出现在选择题中，也可能与长期股权投资、固定资产、无形资产、所得税、会计政策变更和会计差错更正、合并财务报表等内容结合在主观题中出现。本章考情分析本章考情分析题型 2015 年 2016 年 2017 年 2018 年 考点 单选题 2 分2 分 单项资产减值 多选题 2 分4 分 资产组及商誉减值测试 综合题 5 分 单项资产减值 合计 2 分9 分4 分 知识点：资产减值范围、迹象及测试知识点：资产减值范围、迹象及测试企业所有的资产在发生减值时，原则上都应当对所发生的减值损失及时加以确认 和计量，因此，资产减值包括所有资产的减值。但是，由于有关资产特性不同，其减值会计处理也有所差别，因而所适用的具体准则也不尽相同。20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 2 页20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 3 页企业在判断资产减值迹象以决定是否需要估计资产可收回金额时，应当遵循重要性原则重要性原则。根据这一原则，企业资产存在下列情况的，可以不估计其可收回金额。1.以前报告期间的计算结果表明，资产可收回金额远高于其账面价值可收回金额远高于其账面价值，之后又没有发生消除这一差异的交易或者事项的；2.以前报告期间的计算与分析表明，资产可收回金额对于资产减值准则中所列示的一种或者多种减值迹象反应不敏感反应不敏感，在本报告期间又发生了这些减值迹象的，在资产负债表日企业可以不需因为上述减值迹象的出现而重新估计该资产的可收回金额。知识点：资产可收回金额的估计知识点：资产可收回金额的估计通常需要同时估计该资产的公允价值减去处置费用后的净额公允价值减去处置费用后的净额和资产预计未来现金流量的现值预计未来现金流量的现值，但往往无需逐一计算，而按下列思路进行处理。20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 4 页20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 5 页【计算分析题】假定某企业使用固定资产生产的产品受市场行情波动影响较大，企业预计未来 3年的现金流量情况如下表所示。要求：计算期望现金流量。各年现金流量概率分布及发生情况（单位：万元）年份产品行情好（30%的可能性）产品行情一般（60%的可能性）产品行情差（10%的可能性）第 1 年15010050第 2 年805020第 3 年20100企业应当计算资产每年的预计未来现金流量如下：第 1 年的预计现金流量（期望现金流量）：15030%10060%5010%110（万元）第 2 年的预计现金流量（期望现金流量）：8030%5060%2010%56（万元）第 3 年的预计现金流量（期望现金流量）：2030%1060%010%12（万元）20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 6 页知识点：资产减值损失的确认和计量知识点：资产减值损失的确认和计量【单选题】（2015 年）下列关于固定资产减值的表述中，符合会计准则规定的是（）。A.预计固定资产未来现金流量应当考虑与所得税收付的相关的现金流量B.固定资产的公允价值减去处置费用后的净额高于其账面价值，但预计未来现金流量现值低于其账面价值的，应当计提减值C.在确定固定资产未来现金流量现值时，应当考虑将来可能发生与改良有关的预计现金流量的影响D.单项固定资产本身的可收回金额难以有效估计的，应当以其所在的资产组为基础确定可收回金额 正确答案D答案解析选项 A，预计未来现金流量不应当包括与所得税收付相关的现金流量；选项 B，公允价值减去处置费用后的净额与预计未来现金流量现值中存在一个大于账面价值的，则不应该计提减值；选项 C，不需要考虑与改良有关的预计现金流量。知识点：资产组的认定及其减值处理知识点：资产组的认定及其减值处理20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 7 页【例题】XYZ 公司有一条甲生产线，该生产线生产光学器材，由 A、B、C 三部机器构成，成本分别为 400 000 元、600 000 元、1 000 000 元。使用年限为 10 年，净残值为零，以年限平均法计提折旧。各机器均无法单独产生现金流量，但整条生产线构成完整的产销单位，属于一个资产组。2005 年甲生产线所生产的光学产品有替代产品上市，到年底，导致公司光学产品的销路锐减 40%，因此，对甲生产线进行减值测试。2005 年 12 月 31 日，A、B、C 三部机器的账面价值分别为 200 000 元、300 000 元、500 000 元。估计 A 机器的公允价值减去处置费用后的净额为 150 000 元，B、C 机器都无法合理估计其公允价值减去处置费用后的净额以及未来现金流量的现值。整条生产线预计尚可使用 5 年。经估计其未来 5 年的现金流量及其恰当的折现率后，得到该生产线预计未来现金流量的现值为 600 000 元。由于公司无法合理估计生产线的公允价值减去处置费用后的净额，公司以该生产线预计未来现金流量的现值为其可收回金额。在 2005 年 12 月 31 日，该生产线的账面价值为 1 000 000 元，而其可收回金额为 600 000 元，生产线的账面价值高于其可收回金额，因此，该生产线已经发生了减值，因此，公司应当确认减值损失400 000 元，并将该减值损失金额分摊至构成生产线的 3 部机器中。资产组减值损失的分摊如下表所示（单位：元）账面价值200 000300 000500 0001 000 000可收回金额 600 000减值损失 400 000减值损失分摊比例20%30%50%20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 8 页分摊减值损失50 000*120 000200 000370 000分摊后账面价值150 000180 000300 000分摊减值损失80 000*120 000200 000400 000尚未分摊的减值损失30 000二次分摊比例37.50%62.50%二次分摊减值损失11 25018 75030 000二次分摊后应确认减值损失总额131 250218 750400 000二次分摊后账面价值150 000168 750281 250600 000由于 A 机器的公允价值减去处置费用后的净额为 150 000 元，因此，A 机器分摊了减值损失后的账面价值不应低于 150 000 元。20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 9 页【例题】ABC 高科技企业拥有 A、B 和 C 三个资产组，在 200 年末，这三个资产组的账面价值分别为 200 万元、300 万元和 400 万元，没有商誉。这三个资产组为三条生产线，预计剩余使用寿命分别为 10 年、20 年和 20 年，采用直线法计提折旧。由于 ABC 公司的竞争对手通过技术创新推出了更高技术含量的产品，并且受到市场欢迎，从而对 ABC 公司产品产生了重大不利影响，为此，ABC 公司于200 年末对各资产组进行了减值测试。在对资产组进行减值测试时，首先应当认定与其相关的总部资产。ABC 公司的经营管理活动由总部负责，总部资产包括一栋办公大楼和一个研发中心，其中办公大楼的账面价值为 300 万元，研发中心的账面价值为 100 万元。办公大楼的账面价值可以在合理和一致的基础上分摊至各资产组，但是，研发中心的账面价值难以在合理和一致的基础上分摊至各相关资产组。对于办公大楼的账面价值，企业根据各资产组的账面价值和剩余使用寿命加权平均计算的账面价值分摊比例进行分摊。各资产组账面价值（单位：万元）项 目资产组 A 资产组 B 资产组 C 合计各资产组账面价值200300400900各资产组剩余使用寿命102020 按使用寿命计算的权重122 加权计算后的账面价值2006008001 600办公大楼分摊比例12.5%37.5%50%100%办公大楼账面价值分摊到各资产组的金额37.5112.5150300包括分摊的办公大楼账面价值部分的各资产组账面价值237.5412.55501 200企业随后应当确定各资产组的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼的账面价值部分）相比较，以确定相应的减值损失。考虑到研发中心的账面价值难以按照合理和一致的基础分摊至资产组，因此，确定由 A、B、C 三个资产组组成最小资产组组合（即为 ABC 整个企业），通过计算该资产组组合的可收回金额，并将其与账面价值（包括已分摊的办公大楼账面价值和研发中心的账面价值）相比较，以确定相应的减值损失。假定各资产组和资产组组合的公允价值减去处置费用后的净额难以确定，企业根据它们的预计未来现金流量的现值来计算其可收回金额，计算现值所用的折现率为 15%，计算过程如表所示。资产组 A资产组 B资产组 C包括研发中心在内的最小资产组组合（ABC 公司）年份未来现金流量 现值未来现金流量现值未来现金流量现值未来现金流量现值1363218162018786826246322440301441083744848326844210138484485834885025614659448643210250286142 19 2828661701220 2027041428现值合计 398 328 542 1 44020192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 10 页知识点：商誉减值测试与处理知识点：商誉减值测试与处理【例题】甲企业于 207 年 1 月 1 日以 1 600 万元的价格收购了乙企业 80%股权。在收购日，乙企业可辨认资产的公允价值为 1 500 万元，没有负债和或有负债。因此，甲企业在其合并财务报表中确认商誉 400（1 6001 50080%）万元、乙企业可辨认净资产 1 500 万元和少数股东权益 300（1 20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 11 页50020%）万元。假定乙企业的所有资产被认定为一个资产组。由于该资产组包括商誉，因此，它至少应当于每年年度终了进行减值测试。在 207 年末，甲企业确定该资产组的可收回金额为 1 000 万元，可辨认净资产的账面价值为 1 350 万元。由于乙企业作为一个单独的资产组的可收回金额 1 000 万元中，包括归属于少数股东权益在商誉价值中享有的部分。因此，出于减值测试的目的，在与资产组的可收回金额进行比较之前，必须对资产组的账面价值进行调整，使其包括归属于少数股东权益的商誉价值 100（1 600/80%1 500）20%万元。然后，再据以比较该资产组的账面价值和可收回金额，确定是否发生了减值损失。其测试过程如表所示。商誉减值测试过程表（单位：万元）207 年末商誉可辨认资产合计账面价值4001 3501 750未确认的归属于少数股东权益的商誉价值100 100调整后账面价值5001 3501 850可收回金额 1 000减值损失 850【多选题】（2016 年）下列关于商誉会计处理，正确的有（）。A.商誉应当结合与其相关的资产组或资产组组合进行减值测试B.商誉于资产负债表日不存在减值迹象的，无需对其进行减值测试C.有关商誉的资产组或资产组组合存在减值迹象的，应当首先对不包含商誉的资产组或资产组组合进行减值测试D.与商誉有关的资产组或资产组组合的减值损失应首先抵减分摊至资产组或资产组组合中商誉的账面价值 正确答案ACD 答案解析选项 B，对于商誉、使用寿命不能确定的无形资产要在每个资产负债表日进行减值测试。【多选题】（2017 年）216 年末，甲公司某项资产组（均为非金融长期资产）存在减值迹象，经减值测试，预计资产组的未来现金流量现值为 4 000 万元，公允价值减去处置费用后的净额为 3900万元；该资产组的账面价值为 5 500 万元，其中商誉的账面价值为 300 万元。217 年年末，该资产组的账面价值为 3 800 万元。预计未来现金流量现值为 5 600 万元，公允价值减去处置费用后的净额为 5 000 万元。该资产组 216 年以前未计提减值准备，不考虑其他因素，下列各项关于甲公司对该20192019 年注册会计师考试辅导年注册会计师考试辅导 会计会计（第八章）第 12 页资产组减值会计处理的表述中，正确的有（）。A.216 年末应计提资产组减值准备 1 500 万元 B.217 年末资产组的账面价值为 3 800 万元 C.216 年末应对资产组包含的商誉计提 300 万元的减值准备 D.217 年末资产组中商誉的账面价值为 300 万元 2016 年末2017 年末现值40005600净额39005000账面价值55003800 正确答案ABC 答案解析选项 D，至 216 年年末，商誉全额计提减值，且价值回升时，减值不允许转回，因此以后每年年末该商誉的账面价值均为 0。本章小结本章小结