会计与税法的差异讲义.doc

会计与税法的部分差异

目 录

一、收入的计量 4
（一）会计的计量 4
（二）税收的计量 4
二、收入计量的方法差异 4
三、商品收入差异 4
（一）会计确认的条件 4
（二）税收确认的条件 5
四、让渡资产使用权收入 5
五、视同销售收入 5
六、政府补助收入 8
七、企业政策性搬迁或处置收入 10
八、股息、红利等权益性投资收益 11
九、提供劳务收入 11
十、处置固定资产净收益、净损失 14
十一、三项费的部分差异 15
（一）销售费用 15
1、广告费与业务宣传费 15
2、佣金和回扣 16
（二）管理费用 17
1、关于会议费的扣除问题 17
2、关于开（筹）办费的处理 17
3、工资、薪金支出 18
4、职工福利费、工会经费、职工教育经费 19
5、社会保险费 21
6、业务招待费 22
7、差旅费 22
8、公益性捐赠支出 23
9、技术开发费 23
10、罚款、罚金支出和被没收财物的损失、税收滞纳金 23
11、租用外单位房屋使用票据及扣除 23
12、企业与个人签订用车协议的税前扣除 24
（三）财务费用 24
1、企业关联方利息支出税前扣除 24
2、企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除 25
3、企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除 25

一、收入的计量
（一）会计的计量
已收或应收金额的公允价值，通常为已收或应收金额
应收金额的公允价值，通常为现销价格或未来现金流量现值
（二）税收的计量
按下列顺序核定计税价:
1、销售给第三方的公平价格（企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额；其他纳税人的同类平均价格）；
2、组成计税价格；
3、国家定价；
4、预约定价。
二、收入计量的方法差异

会计
税收
基本原则
已收或应收金额的公允价值（增加现值）
加权平均价或税法调整价
现金折扣
总额为收入，现金折扣计入财务费用
总额为收入，折扣进财务费用
商业折扣
折扣后的金额确定收入
同一发票注明的可扣除
销售折让
冲减当期收入
销货退回或折让证明单
销货退回
冲减当期收入
销货退回或折让证明单
三、商品收入差异
（一）会计确认的条件
企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制
收入的金额能够可靠地计量
相关的经济利益很可能流入企业
相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量
（二）税收确认的条件
计税收入的确认2个标准：货物的所有权发生转移或取得款项或取得索取款项凭据的当天
1、重“索款凭据”
2、重“合同”
3、重“结算手续”
4、重“货物的移动”
四、让渡资产使用权收入

会计
税收
确认条件
相关的经济利益很可能流入企业
收入的金额能够可靠地计量
按照合同约定的日期确认收入的实现。
计量方法
利息收入：实际利率法
使用费收入：约定收费时间和方法计算
约定的收入或实际收入额

五、视同销售收入
1、按照增值税暂行条例实施细则的规定，视同销售包括
（1）将货物交付他人代销
（2）销售代销货物
（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送到其他机构用于销售，但相关机构设在同一县(市)的除外
（4）将自产或委托加工的货物用于非应税项目；
（5）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
（6）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
（7）将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费；
（8）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人。
会计上不作销售收入处理的:
（1）将自产或委托加工的货物用于非应税项目，提供给单位或个体经营者；
（2）将自产、委托加工的货物用于集体福利；
（3）将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人应视同销售货物，计征增值税。
企业发生以上三种应税销售行为时，是一种内部结转关系，不存在销售行为，不符合销售成立的标志，企业不会由于发生上述行为而增加现金流量，也不会增加企业的营业利润。因此，会计上不作销售处理，而按成本结转，但按税法规定，视同销售行为应计算并交纳各种税费。
　　[例] HJ公司将自产机器设备转做固定资产，该设备入库价值为8万元，市场价为10万元，账务处理如下：
　　借：固定资产 9.7万元
　　　　贷：产成品 8万元
　　　　　　应交税金-应交增值税（销项税） 1.7万元
　增值税纳税申报时，按未开具发票10万元进行增值税纳税申报；由于应税销售业务处理中，是按产成品成本结转，未计算产品销售收入，因此在计算应纳税所得额时，应对会计利润进行调整，在企业所得税汇算清缴时调增销售收入10万元及销售成本8万元。
会计上应作销售收入处理的:
（1）将货物交付他人代销；
（2）销售代销货物；
（3）将自产、委托加工或购买的货物作为投资，提供给其他单位或个体经营者；
（4）将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者；
（5）将自产、委托加工的货物用于个人消费。
企业发生上述会计销售行为时，会计上作销售处理，计算销售收入，并按正常销售计算交纳各种税费。
[例]LD公司有一批自产的产品，产品成本为8万元，销售价为10万元，假设该批产品用于分配给股东，账务处理如下：
　　借：利润分配---应付股利 11.7万元
　　　　贷：主营业务收入 10万元
　　　　　　应交税金---应交增值税（销项税额） 1.7万元
　　借：主营业务成本 8万元
　　　　贷：产成品 8万元
　　会计销售业务处理中，由于会计利润已包括10万元的产品销售收入，因此不需再作应纳税所得额的调整。
　　例：某汽车制造厂将一辆自产的轻型商用客车捐赠给儿童福利院，该型号客车的售价为5万元/辆，成本为3.5万元/辆。 新企业会计准则体系下应作如下处理：
　　借：营业外支出 58 500
　　　　贷：主营业务收入 50 000
　　　　　　应交税费--应交增值税（销项税额）8 500
　　借：主营业务成本 35 000
　　　　贷：库存商品35 000
　　计提消费税计入“营业税金及附加”。
　　借：营业税金及附加 2 500
　　　　贷：应交税费--应交消费税 2 500
　 　新会计准则关于视同销售行为的会计处理在部分准则中有规定：
《企业会计准则第9号--应付职工薪酬》应用指南明确规定，企业以自产产品发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产的成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。
《企业会计准则第7号--非货币性资产交换》应用指南明确规定，换出资产为存货的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号--收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应成本。
《企业会计准则第12号--债务重组》应用指南明确规定，债务人以非现金资产存货抵偿债务的，应当作为销售处理，按照《企业会计准则第14号--收入》以其公允价值确认收入，同时结转相应成本。
六、政府补助收入
1、会计相关规定
企业会计准则第16号――政府补助规定“第二条 政府补助，是指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。
　　第三条 政府补助分为与资产相关的政府补助和与收益相关的政府补助。
　　与资产相关的政府补助，是指企业取得的、用于购建或以其他方式形成长期资产的政府补助。
　　与收益相关的政府补助，是指除与资产相关的政府补助之外的政府补助
第六条 政府补助为货币性资产的，应当按照收到或应收的金额计量。
　　政府补助为非货币性资产的，应当按照公允价值计量；公允价值不能可靠取得的，按照名义金额计量。
　　第七条 与资产相关的政府补助，应当确认为递延收益，并在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。但是，按照名义金额计量的政府补助，直接计入当期损益。
第八条 与收益相关的政府补助，应当分别下列情况处理：
　　（一）用于补偿企业以后期间的相关费用或损失的，确认为递延收益，并在确认相关费用的期间，计入当期损益。
　　（二）用于补偿企业已发生的相关费用或损失的，直接计入当期损益。
　　第九条 已确认的政府补助需要返还的，应当分别下列情况处理：
　　（一）存在相关递延收益的，冲减相关递延收益账面余额，超出部分计入当期损益。
　　（二）不存在相关递延收益的，直接计入当期损益。”
2、涉及的税收相关规定
《企业所得税法实施条例》第二十六条第四款规定“第(三)项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。”
财税[2011]70号规定“一、企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：
　　（一）企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件；
　　（二）财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求；
　　（三）企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。
　　二、根据实施条例第二十八条的规定，上述不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
　　三、企业将符合本通知第一条规定条件的财政性资金作不征税收入处理后，在5年（60个月）内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分，应计入取得该资金第六年的应税收入总额；计入应税收入总额的财政性资金发生的支出，允许在计算应纳税所得额时扣除。”
七、企业政策性搬迁或处置收入
国税函[2009]118号规定“一、本通知所称企业政策性搬迁和处置收入，是指因政府城市规划、基础设施建设等政策性原因，企业需要整体搬迁（包括部分搬迁或部分拆除）或处置相关资产而按规定标准从政府取得的搬迁补偿收入或处置相关资产而取得的收入，以及通过市场（招标、拍卖、挂牌等形式）取得的土地使用权转让收入。二、对企业取得的政策性搬迁或处置收入，应按以下方式进行企业所得税处理：（一）企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权（以下简称重置固定资产），或对其他固定资产进行改良，或进行技术改造，或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。（二）企业没有重置或改良固定资产、技术改造或购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，计算缴纳企业所得税。（三）企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可以按照现行税收规定计算折旧或摊销，并在企业所得税税前扣除。（四）企业从规划搬迁次年起的五年内，其取得的搬迁收入或处置收入暂不计入企业当年应纳税所得额，在五年期内完成搬迁的，企业搬迁收入按上述规定处理。“
【例1】A公司收到政府搬迁补偿款1000万元。A公司被拆迁的地上建筑物净值50万元、机器设备搬迁及安装费80万元、无形资产—土地余额70万元。A公司在新址购入土地成本450万元、按原面积新建厂房等300万元。会计处理如下：
（1）收到搬迁补偿款时：
借：银行存款—××开户银行1000万元
贷；专项应付款—搬迁补偿款1000万元
（2）按以上损失、支出款结转；
借：专项应付款—搬迁补偿款950万元
贷：递延收益（明细略）950万元
（3）按已计入损益的搬迁损失转入营业外收入科目；
借：递延收益—房屋建筑物50万元
—机器设备80万元
－无形资产（土地）70万元
贷：营业外收入—政府补助200万元
（4）购入土地成本450万元、新建厂房等300万元记入固定资产和无形资产后，按规定计提的折旧和摊销记入当期损益。同时按同等金额借记：递延收益科目，贷记：营业外收入—政府补助科目。
（5）结转专项应付款余额
借：专项应付款—搬迁补偿款50万元
贷：资本公积—政府补助50万元
八、股息、红利等权益性投资收益
除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。
《中华人民共和国企业所得税法》　第二十六条规定“企业的下列收入为免税收入：（二）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；（三）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；“
九、提供劳务收入
1、提供劳务收入的会计处理
同以往的分行业会计制度不一样的是新会计制度对提供劳务收入的确认做出详细的规定，并根据是否跨年度分别进行规定：
（1）不跨年度的劳务收入的确认
按完成合同法，即在完成劳务时按合同、发票金额确认收入。具体确认标准参照销售商品收入的确认原则。
（2）跨年度的劳务收入的确认
这种情况又分为以下两种情况需要区别处理：
会计规定
    一、提供劳务交易的结果能够可靠估计，提供劳务交易的结果能够，可靠估计，是指同时满足下列条件：
    （一）收入的金额能够可靠地计量；
    （二）相关的经济利益很可能流入企业；
    （三）交易的完工进度能够可靠地确定；
    （四）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
    企业应当按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。
   二、提供劳务交易的结果不能够可靠估计企业在资产负债表日提供劳务交易结果不能够可靠估计的，应当分别下列情况处理：
    1．如果已经发生的劳务成 本预计能够得到补偿的，应按照已经发生的劳务成本金额确认提供劳务收入，并按相同的金额结转劳务成本。
    2．如果已经发生的劳务成本预计只能部分地得到补偿的，应按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并按已经发生的劳务成本，作为当期费用，确认的收入金额小于已经发生的劳务成本的金额，确认为当期损失。
    3．如果已经发生的劳务成本预计不能得到补偿的，应将已经发生的劳务成本计入当期营业成本，不确认提供劳务收入。
    税法规定
    国家税务总局《关于确认企业所得税收人若干问题的通知》（国税函[2008]875号）第二条规定“企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1．收入的金额能够可靠地计量；2．交易的完工进度能够可靠地确定；3．交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。企业应按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议价款确定劳务收入总额，根据纳税期末提供劳务收入总额乘以完工进度扣除以前纳税年度累计已确认提供劳务收入后的金额，确认为当期劳务收入。同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前纳税期间累计已确认劳务成本后的金额，结转为当期劳务成本。 “    
       案例    
    甲企业为乙企业提供一项软件开发劳务，工期自2008年10月1日～2009年2月28日，合同总金额为100万元。根据合同规定的工程进度，第一年完成总工程的60%，第二年完成剩余的40%。合同约定乙企业2008年12月31日付款60万元，余款40万元待工程结束后付清。       
    2008年末，甲企业按规定的项目进度顺利完成了任务，实际发生成本50万元（预计以后还会发生成本30万元）。
  得知乙企业由于经营管理不善，可能无力支付应付的60万元工程款时，甲企业经过努力，在第一年年底收回工程款40万元，余款能否收回不得而知。
    分析
    该情况属于《企业会计准则》中的“提供劳务交易的结果不能够可靠估计”，会计处理上对收入和成本的确认不采用完工百分比法，但属于国税函[2008]875号文件规定中的“提供劳务交易的结果能够可靠估计”，税法上对收入和成本的确认采用完工百分比法。
    （一）会计处理
     2008年资产负债表日，由于甲企业劳务交易的结果不能够可靠地估计，不能采用完工百分比法确认收入，只能按实际得到补偿的劳务成本40万元确认收入，按实际发生的成本结转。账务处理如下（单位：万元）：
  借：银行存款    40
    贷：主营业务收入40
  借：主营业务成本    50
    贷：劳务成本    50
   （二）税务处理
  根据国税函[2008]'875号文件的规定，甲企业应采用完工百分比法确认收入和结转成本，确认劳务收入l00×60%=60（万元），结转成本(50+30)×60%=48（万元），确认应纳税所得额60-48=12（万元）。
（三）差异分析
与新会计制度相比，税法对劳务的规范比较简单。企业所得税暂行条例规定，纳税人下列经营业务的收入可以分期确认，并据以计算应纳税所得额。
1、建筑、安装、装配工程和提供劳务，持续时间超过1年的，可以按完工进度或完成的工作量确定收入的实现；
2、为其他企业加工、制造大型机构设备、船舶等，持续时间超过1年的，可以按完工进度或者完成的工作量确定收入的实现。
十、处置固定资产净收益、净损失
财税[2009]9号纳税人销售自己使用过的物品，按下列政策执行：“1.一般纳税人销售自己使用过的属于条例第十条规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产，按简易办法依4%征收率减半征收增值税。
　销售额=含税销售额/（1+4%）
　　应纳税额=销售额×4%/2
　　一般纳税人销售自己使用过的其他固定资产，按照《财政部 国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）第四条的规定执行。
　　一般纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应当按照适用税率征收增值税。
2.小规模纳税人（除其他个人外，下同）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。
销售额=含税销售额/（1+3%）
　　应纳税额=销售额×2%
　　小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。
　　（二）纳税人销售旧货，按照简易办法依照4%征收率减半征收增值税。
　所称旧货，是指进入二次流通的具有部分使用价值的货物（含旧汽车、旧摩托车和旧游艇），但不包括自己使用过的物品。“
　十一、三项费的部分差异
（一）销售费用
会计准则界定的“销售费用”科目，核算企业销售商品和材料、提供劳务的过程中发生的各种费用，包括保险费、包装费、展览费和广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、装卸费等以及为销售本企业商品而专设的销售机构(含销售网点、售后服务网点等)的职工薪酬、业务费、折旧费等经营费用。商品流通企业在购买商品过程中所发生的进货费用，按照新准则规定计入采购成本，不属于销售费用。销售费用方面的主要差异项目有广告费与宣传费、佣金和回扣等。
8 }* o3 m6 J. q2 f2 D- p! i　　1、广告费与业务宣传费
一般是指企业为销售商品或提供劳务而进行的宣传推销费用。会计上广告费与业务宣传费应按实际支出列支。税收上按条例规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
2、佣金和回扣
会计上佣金和回扣支出一般按实际支出列支。在税法上第一次明确承认销售佣金是企业销售费用的合理组成部分，而过去只有外贸企业可以核算销售佣金。对于计入销售费用的合法佣金，应与非法的回扣相区分。
财税[2009]29号文规定“一、企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。
　　1.保险企业：财产保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的15%（含本数，下同）计算限额；人身保险企业按当年全部保费收入扣除退保金等后余额的10%计算限额。
　　2.其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。
　　二、企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。
　　三、企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、返利、进场费等费用。
　　四、企业已计入固定资产、无形资产等相关资产的手续费及佣金支出，应当通过折旧、摊销等方式分期扣除，不得在发生当期直接扣除。
　　五、企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。“
（二）管理费用
会计准则界定的“管理费用”科目，核算企业为组织和管理企业生产经营所发生的管理费用，包括企业在筹建期间内发生的开办费、董事会和行政管理部门在企业的经营管理中发生的或者应由企业统一负担的公司经费(包括行政管理部门职工工资及福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、办公费和差旅费等)、工会经费、董事会费(包括董事会成员津贴、会议费和差旅费等)、聘请中介机构费、咨询费(含顾问费)、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税、土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费等。凡属于管理费用的支出，按会计准则规定应全额列支计入损益，但按税法规定某些费用只能按限定标准扣除或在计算纳税时不得扣除。除固定资产折旧、存货跌价准备、坏账准备等项目外，尚有以下几个主要项目： 
1、关于会议费的扣除问题
河北省地方税务局公告2011年第1号第十四条规定：“对纳税人年度内发生的会议费，同时具备以下条件的，在计征企业所得税时准予扣除。(一)会议名称、时间、地点、目的及参加会议人员花名册； (二)会议材料(会议议程、讨论专件、领导讲话)；(三)会议召开地酒店(饭店、招待处)出具的服务业专用发票。企业不能提供上述资料的，其发生的会议费一律不得扣除。”
2、关于开（筹）办费的处理
国税函〔2009〕98号 第九条规定“新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。 企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。”
国税函〔2010〕79号第七条规定“企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，应按照《国家税务总局关于企业所得税若干税务事项衔接问题的通知》(国税函[2009]98号)第九条规定执行。”
3、工资、薪金支出
会计与税法对工资处理的差异的关键点是：税法规定合理的工资、薪金支出准予据实扣除。企业会计准则第9号——职工薪酬第二条 职工薪酬，是指企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出。职工薪酬包括：（一）职工工资、奖金、津贴和补贴； （二）职工福利费； （三）医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费；（四）住房公积金；（五）工会经费和职工教育经费； （六）非货币性福利；（七）因解除与职工的劳动关系给予的补偿； （八）其他与获得职工提供的服务相关的支出。
　　《企业所得税实施条例》第三十四条规定：“企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。工资、薪金支出是企业每一纳税年度支付给本企业任职或与其有雇佣关系的员工的所有现金或非现金形式的劳动报酬，包括基本工资、资金、津贴、补贴、年终加薪、加班工资以及与任职或者是受雇有关的其他支出。”
国税函[2009]3号规定“关于工资薪金总额问题《实施条例》是指企业按照本通知第一条规定实际发放的工资薪金总和，不包括企业的职工福利费、职工教育经费、工会经费以及养老保险费、医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等社会保险费和住房公积金。属于国有性质的企业，其工资薪金，不得超过政府有关部门给予的限定数额；超过部分，不得计入企业工资薪金总额，也不得在计算企业应纳税所得额时扣除。”
冀地税函〔2009〕9号第五条规定：“企业因故形成的欠发工资，按下列规定执行：即企业当年计提工资计入“应付工资”科目，实际发放工资的一部分，另一部分形成欠发工资。这部分欠发工资在次年汇算清缴期限内发放的，准予做为当年工资进行扣除。超过汇算清缴期限的，按下年实发工资进行税务处理。”
4、职工福利费、工会经费、职工教育经费
% u7 Y6 x  {% i" r4 D　　规定标准以内按实际数扣除，超过标准的只能按标准扣除。标准为：1.企业发生的职工福利费支出，不超过工资薪金总额14%的部分准予扣除。2.企业拨缴的工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分准予扣除。3.除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分准予扣除，超过部分准予结转以后纳税年度扣除。(表1)

6 u, [; \" x" @3 |: p( a% b　　!

（1）职工福利支出
国税函〔2009〕98号 》第四条规定“（国税函〔2008〕264号）的规定，企业2008年以前按照规定计提但尚未使用的职工福利费余额，2008年及以后年度发生的职工福利费，应首先冲减上述的职工福利费余额，不足部分按新税法规定扣除；仍有余额的，继续留在以后年度使用。企业2008年以前节余的职工福利费，已在税前扣除，属于职工权益，如果改变用途的，应调整增加企业应纳税所得额。”
国税函[2009]3号规定“《实施条例》第四十条规定的企业职工福利费，包括以下内容: (一)尚未实行分离办社会职能的企业，其内设福利部门所发生的设备、设施和人员费用，包括职工食堂、职工浴室、理发室、医务所、托儿所、疗养院等集体福利部门的设备、设施及维修保养费用和福利部门工作人员的工资薪金、社会保险费、住房公积金、劳务费等。(二)为职工卫生保健、生活、住房、交通等所发放的各项补贴和非货币性福利，包括企业向职工发放的因公外地就医费用、未实行医疗统筹企业职工医疗费用、职工供养直系亲属医疗补贴、供暖费补贴、职工防暑降温费、职工困难补贴、救济费、职工食堂经费补贴、职工交通补贴等。(三)按照其他规定发生的其他职工福利费，包括丧葬补助费、抚恤费、安家费、探亲假路费等。”
国税发[1998]155号第二条规定“下列收入不属于免税的福利费范围，应当并入纳税人的工资、薪金收入计征个人所得税:　(一)从超出国家规定的比例或基数计提的福利费、工会经费中支付给个人的各种补贴、补助；(二)从福利费和工会经费中支付给本单位职工的人人有份的补贴、补助；(三)单位为个人购买汽车、住房、电子计算机等不属于临时性生活困难补助性质的支出。”
冀地税发〔2009〕46号 第一、二条规定“一、各单位向职工个人发放的交通补贴（包括报销、现金等形式），按交通补贴全额的30%作为个人收入并入当月工资薪金所得征收个人所得税。二、各级行政事业单位按照当地政府（县以上）规定标准向职工个人发放的通讯补贴（包括报销、现金等形式）暂免征收个人所得税，超过标准部分并入当月工资薪金所得计算征收个人所得税；各类企业单位，参照当地行政事业单位标准执行，但企业职工个人取得通讯补贴的标准最高不得超过每人每月500元，在标准内据实扣除，超过当地政府规定的标准或超过每人每月500元最高限额的，并入当月工资薪金所得计算征收个人所得税；当地政府未规定具体标准的，按通讯补贴（包括报销、现金等形式）全额的20%并入当月工资薪金所得计算征收个人所得税。 ”
（2）职工教育经费支出
国税函〔2009〕98号第五条规定“对于在2008年以前已经计提但尚未使用的职工教育经费余额，2008年及以后新发生的职工教育经费应先从余额中冲减。仍有余额的，留在以后年度继续使用。”
（3）工会经费
国家税务总局公告2010年24号规定“自2010年7月1日起，企业拨缴的职工工会经费，不超过工资薪金总额2%的部分，凭工会组织开具的《工会经费收入专用收据》在企业所得税税前扣除。”
5、社会保险费
《企业所得税实施条例》第三十五、三十六条规定“第三十五条　企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。　企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。第三十六条　除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。”
0 ^6 |' }) q0 M8 F3 r1 R) O. q( t　 财税[2009]27号规定“自2008年1月1日起，企业根据国家有关政策规定，为在本企业任职或者受雇的全体员工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别在不超过职工工资总额5%标准内的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。”
6、! \% W# H) g! u; d/ i, F/ q6、66666暃 业务招待费
业务招待费又称交际应酬费，按会计准则规定，根据实际发生额列入管理费用。但按税收条例规定：企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。
7 D5 n* W& [6 i( o" H! \* d　　7、差旅费
《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”
《企业所得税实施条例》　第二十七条规定“　企业所得税法第八条所称有关的支出，是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。“
河北省参照财行[2006]313号文件规定，制定《河北省省直机关和事业单位管理办法》（冀财[2007]265号）文件 第十三条、　第十五条规定“出差人员的伙食补助费按出差自然(日历)天数实行定额包干，补助标准为每人每天50元。　出差人员的公杂费按出差自然(日历)天数实行定额包干，每人每天30元，用于补助市内交通、通讯等支出。”  [! E1 b6 I; k* q2 n　
8、公益性捐赠支出
（1）公益性捐赠含义：是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。
（2）公益性捐赠税前扣除标准：企业发生的公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的年度会计利润。
（3）税前扣除方法。(表2)
8 }, w& D- p. Z8 Q) c　 　9、技术开发费
  E" E' R  A9 C2 N5 }7 S　 《企业会计准则第6号——无形资产》财会[2006]3号第七条规定：企业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。而国家鼓励企业技术创新在税收上给予优惠，规定纳税人发生的技术开发费，在按规定实行100%扣除基础上，允许再按技术开发费实际发生额的50%抵扣当年度的应纳税所得额(财政部 国家税务总局《关于企业技术创新有关企业所得税优惠政策的通知》财税[2006]88号)。企业年度实际发生的技术开发费当年不足抵扣的部分，可在以后年度企业所得税应纳税所得额中结转抵扣，抵扣的期限最长不得超过五年。
10、罚款、罚金支出和被没收财物的损失、税收滞纳金
（1）罚款、罚金支出和被没收财物的损失、税收滞纳金是与取得应税收入无关的支出，不得从税前扣除。
（2）企业违反买卖合同、借款合同等而支付的违约金、罚息、诉讼费是与取得应税收入相关的支出，因此可以从税前扣除。
11、租用外单位房屋使用票据及扣除
企便函[2009]33号文件第十四条规定“企业与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证，据实进行税前扣除。”
12、企业与个人签订用车协议的税前扣除
冀地税函[2009]9号第四条规定“关于企业借用个人车辆发生的汽油费和修车费的扣除问题企业借用个人的车辆，企业与个人之间必须签定租赁协议，如租赁协议中明确规定该车发生的汽油费、修车费由企业负担的，则相关的汽油费、修车费支出可以在税前扣除。”
（三）财务费用
会计准则界定的“财务费用”科目，核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。从性质上说，财务费用属于短期经营性借款费用，按企业会计准则规定，不论贷款人及借款利率如何，企业支付的财务费用均应全额记入损益。
按《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条规定“企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：1.非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；2.非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。“
1、企业关联方利息支出税前扣除
财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知财税[2008]121号第一、二条规定“一、在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：（一）金融企业，为5：1；　（二）其他企业，为2：1。　二、企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。”
2、企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除
《国家税务总局关于企业向自然人借款的利息支出企业所得税税前扣除问题的通知》（国税函[2009]777号）第一条规定“一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分, 根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；（二）企