小微企业增值税期末留抵税额退税的政策解读及会计处理.pdf

OMMERCIALCACCOUNTING2023 年第 16 期商业会计 SHANG YE KUAI JI92实务与操作小微企业增值税期末留抵税额退税的政策解读及会计处理【摘要】财政部、税务总局公告进一步扩大增值税留抵税额退税政策，规定制造业、小型企业、微型企业在符合条件的情况下可申请退还存量留抵税额和增量留抵税额。政策的出台为促进经济发展、提升市场信心创造了良好的政策环境。但实务中许多财会人员对增值税期末留抵税额退税的政策理解不透彻进而造成会计处理不规范，文章故此对小微企业增值税期末留抵税额退税的政策加以解读，并对其会计处理举例分析，以为实务工作提供参考。【关键词】小微企业；增量留抵税额；存量留抵税额；政策解读；会计处理【中图分类号】F810 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812（2023）16-0092-03黄静（副教授）（广州工商学院 广东广州 51000）一、引言财政部、税务总局发布关于进一步加大增值税期末留抵退税政策实施力度的公告（财政部、税务总局公告第14 号）的发布，将增值税增量留抵税额政策范围扩大至符合条件的小微企业（含个体工商户）。该政策的出台为提振市场主体信心、激发市场主体活力发挥了积极作用，为支持制造业企业、小型企业、微型企业等发展，提升企业市场竞争力，奠定了政策基础。同时，也应看到，小型企业和微型企业（简称小微企业）由于公司规模小、经济业务量少，财务人员的会计处理能力薄弱，在增值税留抵税额退税的政策解读及会计处理上存在疑虑及不规范操作；同时由于期末留抵税额退税政策涉及内容较为复杂，在执行中容易产生偏差，会削弱政策的减负效应。因此，本文在简要梳理增值税政策发展的基础上，重点就小微企业退还增值税增量留抵税额和存量留抵税额的方法及会计处理进行了解读，以期对小微企业的退税及会计处理有所帮助。二、我国增值税的发展及抵扣、退税（一）我国增值税的发展增值税是一种流转税，它是对商品、劳务等流转过程中产生的价值增值进行征税，价值增值体现在商品生产和销售环节以及劳务服务过程。我国增值税起步较晚，1983年在全国范围内开始征收增值税；1993 年颁布的 增值税暂行条例 规定，从 1994 年开始对销售货物，加工、修理修配劳务和进口货物征收增值税，但不允许对购买固定资产的进项税额进行抵扣，这一阶段称为“生产型增值税”。随着改革的不断深化和国民经济的不断发展，“生产型增值税”已经不能适应新形势的需求，2008 年国务院修订了 增值税暂行条例，开始由“生产型增值税”向“消费型增值税”转变，这一导向的转变进一步降低了企业的税负，推动了经济的发展。（二）增值税抵扣及退税1.增值税抵扣。增值税抵扣主要依据进项税额与销项税额之间的差额来进行核算，包括两种情况，如果进项税额小于销项税额，则二者的差值为应纳增值税的实际税额；相反，如果进项税额大于销项税额，则差值记为增值税留抵税额，可以将其转到下一会计期间才进行核算，作为可抵扣销项税额。增值税进项税额的承担者是商品的购买方，当出现增值税期末留抵税额时，就说明该商品的购买方所承担的税负没有被销售商品抵销，商品的购买方垫付了增值税进项税额，这种做法会使购买方的现金流量减少，从而使企业的资金成本增大。国外通常将期末留抵额转入下一阶段，以便再作抵扣。2.增值税退税。2019 年 4 月 1 日之前，我国增值税没有退税政策，当月认证通过的进项税额抵扣完本月销项税额之后，多余的进项税额全部结转到下一会计期间作为期末留抵税额继续抵扣。在销项税额不变的情况下，期末留抵税额进一步扩大，企业税负降低。2019 年 4 月 1 日起，陆续实行增值税退税政策，并不断加大退税力度。期末留抵税额实行退税政策是深化增值税税制改革，推进实质性减税的一项重要措施，增值税期末留抵税额退税可以增加企业流动资金，鼓励企业更好、更快地发展。2022 年 3 月，财政部、税务总局公告第 14 号发布，将留抵税额退税的范【基金项目】广东省高等学校教学管理学会“2021 年度课程思政建设项目”（项目编号：X-KCSZ2021059）；广东省高等教育学会“虚拟现实技术赋能民办院校财经类课程的创新研究”（项目编号：2022MBGJ049）。SHANG YE KUAI JI 商业会计2023 年第 16 期93COMMERCIAL ACCOUNTING实务与操作围扩大至小型企业、微型企业和制造业企业。国外通常将期末留抵税额申请退税，但是申请退税会设置较为严格的退税条件，比如留抵税额必须达到一定数额才允许申请退税，或者是一年只能够申请一次退税，又或者是只允许特殊行业申请退税。三、增值税期末留抵税额退税政策的发展解读（一）先进制造业增值税期末留抵税额退税财政部、税务总局关于明确先进制造业增值税期末留抵退税政策的公告（2021 年第 15 号）规定，从 2021 年4 月 1 日开始，先进制造企业只要符合公告中规定的条件，就可以在申报期间从 2021 年 5 月起向主管部门提出全部退还增量留抵税。国民经济行业分类 将先进制造企业定义为：生产并销售“非金属矿物制品”“通用和专用设备”“计算机及通信、其他电子设备”“铁路、船舶、航空航天和其他运输设备”“电气机械和器材”“仪器仪表”等。（二）小微企业和制造业实行增值税期末留抵税额退税2022 年，政府进一步加强增值税退税的实施。为了支持小型企业、微型企业和制造业等行业发展，提升企业市场竞争力，财政部、税务总局第 14 号公告将退税企业由先进制造企业扩大至小型企业、微型企业和制造业，将按月只退还增量留抵税额，扩大至不仅退还增量留抵税额，还退还存量留抵税额。1.“14 号公告”中增值税期末留抵税额退税的适用范围。（1）对所有符合条件的小型企业和微型企业，都可以申请退还增量留抵税额和存量留抵税额。（2）对制造业、科学技术、电力、交通运输、软件服务、生态保护等六大行业，只要符合条件，都可以申请退还增量留抵税额和存量留抵税额。2.小微企业的界定。关于小型微型企业，中小企业划分标准规定 中有具体详细的界定。不同行业划分标准不同，以工业企业为例，营业收入在 300 万元以下的是微型企业，300 万元（含）2 000 万元的是小型企业。我国小型、微型企业以及个体工商户的数量超过 1.4 亿户，数量庞大，分布广泛，与百姓生计、就业息息相关，优先对小微企业实施增值税退税，表明国家积极鼓励、促进小微企业发展。3.申请办理增值税期末留抵退税的小微企业需要满足的条件。(1)2019 年 4 月份开始，连续六个月每月的增量留抵税额大于 0，并在第 6 个月增量留抵税额不少于 50 万元。连续六个月并不是一定要从 2019 年 4 月开始计算，从4 月之后的任意一个月起，但必须连续六个月，而且连续六个月中每个月的增量留抵税额都是要与 2019 年 3 月末的期末留抵税额进行比较，是新增加的留抵税款。纳税人申请留抵退税当期的纳税等级为 A 级或 B 级即可，而不要求连续每个期间均为 A 级或 B 级。（2）在退税申报日前，相关部门会对申请企业进行核查，要求该企业在申报日前的 36个月没有发生骗取退税、出口退税等情况。（3）纳税人在申请退还增量留抵税额和存量留抵税额前 36 个月内，未被税务部门因偷税处罚两次或两次以上。（4）从 2019 年 4 月 1日开始从未向税务机关申请过即征即退、先征后退的优惠政策。纳税人在办理申请退还增量留抵税额和存量留抵税额前，应当按照要求完成本期的纳税申报工作，并填写 退(抵)税申请表，在网上或国税局的办事窗口递交申请。4.增量留抵税额和存量留抵税额。可以将“存量留抵税额”简单理解为一个基数，而“增量留抵税额”是相对基数增加的数额。增量是以 2019 年 3 月 31 日为对比日，以这一天纳税人期末留抵税额作为基准金额，按照“当月期末增值税留抵税额-2019 年 3 月 31 日增值税留抵税额”的公式计算而来。增量留抵税额=当期期末留抵税额-2019 年 3 月 31日的期末留抵税额若当期期末留抵税额 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，则存量留抵税额为 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，增量留抵税额为两者的差额；若当期期末留抵税额 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，则存量留抵税额为当期期末留抵税额，没有增量留抵税额。当纳税人存量留抵税额退税后，可以认为纳税人存量留抵税额清零，之后每月的“期末留抵税额”就都属于“增量留抵税额”。例 1：一家小型公司在 2019 年 3 月末的增值税留抵税额为 100 万元。第一种情形：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额为80 万元，则：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额 2019 年 3 月 31日期末留抵税额解析：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额相比没有增加，则 80 万元为存量留抵税额，没有增量留抵税额。第二种情形：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额为120 万元，则：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额 2019 年 3 月 31日期末留抵税额解析：2022 年 4 月末增值税期末留抵税额对比 2019年 3 月末留抵税额增量，增量为 20 万元，属于增量留抵税额，原 100 万元属于存量留抵税额。5.存量留抵税额与增量留抵税额申请退税流程。（1）退税时间：必须在 2022 年 4 月份之后且在纳税申报期内，符合条件的小型企业和微型企业才可向税务主管部门提出退税申请。（2）退税条件：申请退税前首先要完成当期的增值税申报，然后进入电子税务局，在“期末留抵退税”提出申请退税。OMMERCIALCACCOUNTING2023 年第 16 期商业会计 SHANG YE KUAI JI94实务与操作本文对增值税期末留抵抵扣、退税政策进行了梳理，详见表 1。四、增值税期末留抵税额退税的会计处理（一）增值税进项税额抵扣在 2019 年前，我国的增值税抵扣制度采取的是用进项税额抵扣销项税额，抵扣完之后多出的进项税额留到下个会计期间继续抵扣。例 2：一家小型企业 2018 年 1 月份销售产品 200 万元，增值税销项税额为 34 万元，当月收到的增值税进项税额为13 万元，则本月应缴纳增值税=34-13=21（万元）。借：应交税费应交增值税（转出未交增值税）210 000贷：应交税费未交增值税 210 000如果当月收到的增值税进项税额为 40 万元，则本月应缴纳增值税=34-40=-6（万元），表明本月不需要缴纳增值税，反而有 6 万元的增值税进项税额可以留抵下月继续抵扣，这多出来的 6 万元进项税额就是增值税期末留抵税额。借：应交税费未交增值税 60 000贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税）60 000企业通过对外销售商品以及提供劳务等方式将税负转移到下一个商品流通环节，最终整个商品流通过程中产生的增值税由消费者承担。但增值税期末留抵税额主要发生在流通环节，其纳税主体是企业，在企业生产经营状况欠佳的情况下，期末留抵税额没有流向消费者，由消费者承担，而是由企业承担税负，无形中加重了企业的税收负担。例如企业为了应付经济发展的不确定性，通常会保留一定量的原材料库存或为了提升产品的精密度购置高科技的生产设备等，这样就会使企业存在大量的增值税期末留抵税额。对于中小型企业来说，退还增值税留抵税额，既能减轻企业负担，又能真正地体现对增值部分的征税，真正落实不增值不纳税。增值税期末留抵税额退税对缓解企业融资困难、扩大投资规模、提高市场动力、促进经济发展具有重要作用。在目前的形势下，中小企业在经济发展过程中遇到了很大的挑战，因此，如何利用税收政策帮助中小企业摆脱困境，是保证经济平稳发展的重要因素。（二）存量留抵税额与增量留抵税额的计算及会计处理1.存量留抵税额与增量留抵税额的计算。允许退还的存量留抵税额=存量留抵税额 进项构成比例 100%允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额 进项构成比例 100%进项构成比例=凭专票类抵扣的税额（凭专票类抵扣的税额+计算抵扣的税额）100%进项构成比例是指已经抵扣的增值税专用发票上列示的进项税额占所有已经抵扣的进项税额的比重，时间范围是从 2019 年 4 月份至申请退税前止。例 3：甲企业为增值税一般纳税人，按月申报增值税，2021 年 10 月至 2022 年 3 月符合留抵税额退税条件，2022 年 4 月申请留抵税额退税，相关资料如下：（1）2019年 3 月份期末留抵税额为 100 万元；（2）2021 年 10 月至2022 年 3 月份已抵扣的专用发票为 666 万元，购进符合抵扣规定的旅客运输服务税额 74 万元；（3）截至 2022 年 3月份申报结束后，增值税期末留抵税额是 188 万元。试计算甲企业在 2022 年 4 月可获申请退回的存量留抵税额和增量留抵税额。先提出退还存量留抵税额的申请：进项构成比例=666（666+74）100%=90%因期末留抵税额 188 万元 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额 100 万元，则存量留抵税额为 100 万元，允许退还的存量留抵税额=10090%100%=90（万元）。然后提出退还增量留抵税额的申请：增量留抵税额=188-100=88（万元）；允许退还的增量留抵税额=8890%100%=79.2（万元）。2.此前已获得一次性存量留抵税额退税，存量留抵税额与增量留抵税额的计算。承例 3：2019 年 3 月份期末留抵税额=100 万元（此前已获得一次性存量留抵税额退税）2022 年 3 月份期末留抵税额=188 万元（增量留抵税额就等于 2022 年 3 月份期末留抵税额），可以在 2022 年 4 月份申报期内，向税务主管部门提出申请退还增量留抵税额。3.存量留抵税额退税与增量留抵税额退税的会计处理。增量留抵税额和存量留抵税额两者的退税是近年新出现的业务，在会计处理上没有形成规范的会计操作。本文认为会计分录的处理要追根溯源，要根据 增值税会计处申请办理增值税期末留抵退税的条件（1）2019 年 4 月份开始，连续六个月每月的增量留抵税额大于 0，并在第 6 个月增量留抵税额不少于 50 万元（2）在退税申报日前，相关部门会对申请企业进行核查，要求该企业在申报日前的36个月没有发生骗取退税、出口退税等情况。（3）纳税人在申请退还增量留抵税额和存量留抵税额前 36 个月内，未被税务部门因偷税处罚两次或两次以上（4）从 2019 年 4 月 1 日开始从未向税务机关申请过即征即退、先征后退的优惠政策增量留抵税额和存量留抵税额的计算增量留抵税额=当期期末留抵税额-2019 年 3 月 31 日的期末留抵税额若当期期末留抵税额 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，则存量留抵税额为 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，增量留抵税额为两者的差额若当期期末留抵税额 2019 年 3 月 31 日期末留抵税额，则存量留抵税额为当期期末留抵税额，没有增量留抵税额当纳税人存量留抵税额退税后，可以认为纳税人存量留抵税额清零，之后每月的“期末留抵税额”就都属于“增量留抵税额”增值税期末留抵抵扣、退税政策进行了梳理表 1 SHANG YE KUAI JI 商业会计2023 年第 16 期95改革创新COMMERCIAL ACCOUNTING理规定，将企业收到的留抵税额退税款从增值税进项税额中转出，未转出的，按照 中华人民共和国税收征收管理法 有关规定承担相应法律责任。因此，在处理增值税留抵税额退税时，建议贷记“应交税费应交增值税（进项税额转出）”科目，这种处理方法有助于填写增值税留抵税额退税申请表。“应交税费”科目下设的明细及专项科目有：应交增值税、未交增值税、待抵扣进项税额、增值税留抵税额等。“增值税留抵税额”是指当期增值税销项税额小于增值税进项税额时存在的未抵扣的增值税额。当税务部门受理退税申请并批准后：借：应交税费增值税留抵税额贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）收到退回的增值税留抵税额：借：银行存款贷：应交税费增值税留抵税额承例 3：2022 年 4 月申请存量留抵税额退税：借：应交税费增值税留抵税额 900 000贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）900 0002022 年 4 月申请增量留抵税额退税：借：应交税费增值税留抵税额 792 000贷：应交税费应交增值税（进项税额转出）792 000收到退回的增量留抵税额和存量留抵税额：借：银行存款 1 692 000贷：应交税费增值税留抵税额 1 692 000五、总结退还增值税增量留抵税额和存量留抵税额，在很大程度上缓解了小微企业的税负压力，可以使企业有更多的资金投入新技术改造，提升企业的发展信心，促进我国经济的平稳发展。同时，增量留抵税额和存量留抵税额双组合式的退税政策，有利于完善现代增值税制度。期末留抵税额由结转下期抵扣转为退税，可以减少企业的抵扣周期，降低企业成本。【主要参考文献】1 葛长银，刘梦琳，王红艳.我国增值税抵扣政策与实践优化研究 J.商业会计，2022，（05）.2 严跃辉，王智烜.新的组合式税费支持政策对企业的影响探讨 J.商业会计，2022，（20）.内部审计视角下高校财务治理评价：指标体系及评价方法【摘要】在推进国家治理体系和治理能力现代化的大背景下，高校必须紧跟时势，切实提高财务治理水平。科学有效的高校财务治理评价指标体系，能够规范和指导高校的财务治理行为，帮助高校提升财务治理水平和治理能力。文章以内部审计重点关注的“资金使用效益”“内部管理效果”“重点领域管理”“经济责任落实”和“问题整改落实”为切入点，构建了由“预算管理”“经济活动内部控制管理”“重点领域过程管理”“经济责任管理”和“问题整改落实”五个一级指标、13 个二级指标、44 个三级指标组成的高校财务治理评价指标体系。【关键词】高校财务治理；内部审计；评价指标体系【中图分类号】F275 【文献标识码】A 【文章编号】1002-5812（2023）16-0095-04郑莹 （西北民族大学财务处 甘肃兰州 730030）一、引言党的十八届三中全会指出：“全面深化改革的总目标是完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化”。党的十九届四中全会强调：“坚持和完善中国特色社会主义制度、推进国家治理体系和治理能力现代化，是全党的一项重大战略任务”。在推进国家治【基金项目】2019 年度西北民族大学中央高校基本科研业务费专项资金项目“内部审计视角下的高校财务治理评价体系研究”（项目编号：31920190064）阶段性研究成果。