我国注册会计师制度面临的问题及对策.doc

目录 一、我国注册会计师行业制度的历史变迁2(一)会计制度发展历程3（二）中国注册会计师行业现状。4（三）我国注册会计师制度演变的强制性特征4二、注册会计师制度存在的问题8(一) 执业水平和执业质量低下8（二）会计师事务所市场竞争激烈，降低审计收费现象普遍存在9(三)行业内的不正当竞争和恶意竞争现象严重10(四)质量监管不力10(五) 会计师事务所市场准入制度不够完善11（六）我国对注册会计师行业惩戒规定存在漏洞11三、注册会计师制度问题的原因分析12(一) 注册会计师事务所及其执业会计师角色选择的影响12(二)自身利益与严格执法矛盾的影响13(三)自律与他律矛盾的影响14(四)审计责任与法律责任协调问题的影响14四、解决我国注册会计师行业问题的对策15(一) 应加强注册会计师的行业诚信建设,提升行业公信力15(二)应提高注册会计师行业执业的独立性16(三)应逐步建立健全注册会计师法规16(四)要加强对监督者的监督17（五）加强注册会计师职业道德和职业素质教育18（六）鼓励会计师事务所合并经营，扩大规模18（七） 拓宽人才引进渠道19参考文献：21我国注册会计师面临的风险及对策 注册会计师制度是在一定注册会计师制度是在一定环境条件下，调节注册会计师独立审计中各种审计关系的规范体系。它是适应社会经济权责结构的变动、基于满足经济监督的需要而产生的一种“由所有者委托审计人检查受托管理者的账目并向所有者提出审计报告”的鉴证制度。注册会计师制度不仅指导注册会计师的审计实务，约束注册会计师的审计行为，同时也是对注册会计师在尽职尽责后仍然出现审计失败时的一种法律保护措施。但由于我国注册会计师行业发展时间短、规模小、人员少而使得我国注册会计师制度跟西方发达国家比较起来还有很大差距，我国接连发生的几起重大审计舞弊案件都充分暴露了我国目前注册会计师制度存在的缺陷。因此，对我国注册会计师制度中存在的问题及对策进行探讨，就如何完善和变革我国注册会计师制度，保持注册会计师审计的独立性、客观性和公正性，保证注册会计师的执业质量进行研究，值得会计职业界深思和探讨，同时也具有重要的现实意义。一、我国注册会计师行业制度的历史变迁根据制度经济学原理，制度的变迁可以分为强制性制度变迁和诱致性制度变迁。我国注册会计师行业的制度变迁是通过强制性手段来实现的。年月日财政发布了关于成立会计咨询机构问题的通知，规定设立会计咨询机构和在当时政策环境下需由注册会计师办理的业务。年月国务院发布了（注册会计师管理条例，规定注册会计师从事会计查账验证和会计咨询两类业务，明确了我国注册会计师的法律地位。注册会计师职业资格的取得和注册会计师考试考核制度的建立，也是在财政部的领导下完成的。年财政部批准成立了中国注册会计师协会，注册会计师制度在政府强制力的推动下完成了其创立阶段。成立于年的中国注册会计师协会是财政部领导下的一个全国性协会，也是中国唯一的会计职业团体。目前我国注册会计师制度由中华人民共和国注册会计师法、注册会计师执业准则体系、注册会计师职业道德规范以及我国注册会计师行业管理制度四部分构成。 会计制度发展历程九十年代初，财政部提出了建立中国会计准则体系这一会计核算制度改革的总体目标，并制定了实现总体目标两步走的战略。1993年 7 月 1 日开始，我国施行企业会计准则基本准则以及与其相配套的行业会计制度，标志着第一步战略目标的实现。同时，具体准则的研究草拟工作也逐步推进。到 1996 年初，财政部共发布了30 多项具体准则征求意见稿，并从 1997年开始陆续定稿发布，截止2001 年底，共发布了具体会计准则16 项。2005 年我国会计准则的制定和修订工作步入快车道，1 项基本会计准则和 38 项具体会计准则的制定或修订工作都在此年内完成。2006年 2 月 15 日，财政部在京举行会计审计准则体系发布会，发布了 39 项企业会计准则和48 项注册会计师审计准则，标志着适应我国市场经济发展要求、与国际惯例趋同的企业会计准则体系和注册会计师准则体系正式建立，我国会计核算制度改革的总体目标有望得以实现。中国注册会计师行业现状。我国注册会计师行业现状：第一，法规体系已经建立，但尚未完善。财政部关于成立会计顾问处的暂行规定的颁布标志着新中国注册会计师制度真正重建。随后，会计法、中华人民共和国注册会计师法等法规的颁布执行，表明中国相关的法规体系正在建立，但还很不完善；第二，注册会计师队伍壮大。自从 1991 年我国首次举行注册会计师考试以来，至2008 年底大约已有 15.5 万人通过考试，为我国注册会计师行业储备大量的人才和生力军；第三，会计师事务所数量增长迅速，“做大、做强、走出去”成为新的战略发展。国内的事务所规模小、信誉低，与国际四大等事务所相比差距甚大，因此“做大、做强、走出去”被提上近日议程；第四，会计行业领军人选拔大赛如火如荼，与国际接轨成为大趋势。（三）我国注册会计师制度演变的强制性特征1初创阶段强制性制度变迁的开始。从1980年注册会计师制度的恢复到1988年注册会计师检查验证会计报表规范(试行)的发布是我国注册会计师制度的初创阶段。这一阶段政府对注册会计师制度的干预主要表现在运用行政和法律的手段对注册会计师制度的恢复、机构设置、和制度建设等方面进行了规范,是强制性制度变迁的开始。主要表现在:(1)1980年中国注册会计师制度的恢复:财政部在1980年12月23日发布的关于成立会计顾问处的暂行规定(简称为暂行规定文首写道:“为了加强会计工作,推行审计制度,并适应发展中外合资经营企业的需要,各省、自治区、直辖市可根据工作需要利用现有条件,逐步设立会计顾问处。”这是在我国实施改革开放后,官方文件中最早倡导“审计制度”的文字。在这一规定中还将最初的”公证会计师”称谓改为“注册会计师”。(2)机构的设立:财政部于1984年9月25日发布的5关于成立会计咨询机构问题的通知6规定了设立会计咨询机构和在当时的政策环境下需要由注册会计师办理的业务。(3)注册会计师审计法定地位的确立:1986年7月国务院发布了中国注册会计师条例,规定注册会计师从事会计查帐和会计咨询两类业务,明确了我国注册会计师的法定地位。(4)注册会计师执业资格取得和注册会计师考试考核制度的建立:财政部1987年颁布注册会计师考试考核暂行办法,规定了通过考试取得注册会计师的准入资格,此前按照暂行规定,只要经过地方财政部门的考核,即可取得注册会计师资格。(5) 1988年11月财政部批准成立中国注册会计师协会。至此,在政府行政立法干预下,我国基本建立了注册会计师制度的基本构架,为以后的发展奠定了基础。2.成长阶段强制性制度变迁的兴盛。这主要体现在以下几个方面:(1)执业规范的规定。1988年2月,财政部发布的注册会计师检查验证会计报表(试行)是我国第一个注册会计师执业规范,1991年又先后发布了注册会计师查帐报告规则(征求意见稿)、注册会计师查帐验证计划规则(征求意见稿)、注册会计师验资规则(试行)、注册会计师查帐验证工作底稿暂行规则(试行)、注册会计师管理建议书规则(试行)等法规。近年来我国注册会计师审计执业规范逐渐以准则的形式颁布,虽然独立审计准则由中国注册会计师协会制定,但由于它受财政部的监督领导,因而这些准则都具有一定的强制性。(2)业务拓展。19901991年我国注册会计师业务主要以三资企业为主,此后随着上海和深圳证券交易所的相继成立,注册会计师开始对上市公司的会计报表进行审计,业务范围得到了实质性的拓展。1997年财政部开始要求国有商品流通企业对其年度决算报表进行审计;1998年财政部在关于印发国有企业会计报表注册会计师审计暂行办法的通知中规定,从1998年起,国有企业年度会计报表,除个别特殊行业企业外,不再实行财政审批制度,其资产负债表、损益表、现金流量表和其他会计报表附注,应于年度终了在规定的时间内委托中国注册会计师实施审计。从此注册会计师合法地进入了国有企业的审计市场,业务范围进一步拓展。(3)法制化进程。1994年8月31日,第八届全国人民代表大会常务委员会第九次会议通过了中华人民共和国审计法,同时从1994年开始施行5中华人民共和国注册会计师法6;1998年证券法的通过和1999年公司法的出台,这些构成了我国注册会计师执业的法律环境,标志着中国注册会计师审计制度开始走向法制化的轨道。(4)管理体制的变革。1983年国务院审计署成立,且着手建立社会审计力量。到1992年,审计事务所达到2 812家。为了改变民间审计市场管理混乱的状况,1995年6月19日,中国注册会计师协会与中国注册审计师协会实现联合,组成新的中国注册会计师协会,即所谓“两师”、“两会”合并。1993年10月,中国注册会计师法经全国人大常委会讨论通过,为配合注册会计师法的执行,对已设立的事务所发出限期脱钩和清理整顿的规定。(5)会计市场的开放。财政部1983年12月26日颁布的关于中外合资经营企业、外国委托会计师查帐问题的若干规定,包含“目前不允许外国会计师在中国登记注册”的内容,明确规定了会计市场不对外开放。1993年10月31日,人大通过的注册会计师法则在很大程度上打开了我国的注册会计师审计市场,开始允许外国人申请参加中国注册会计师全国统一考试和注册;允许外国会计师事务所在我国设立长驻代表机构及与我国会计事务所共同设立中外合作所等。(6)考试制度和执业资格认定方面的变化。按照暂行规定,只要经过地方财政部门的考核,即可取得注册会计师资格。1986年以后,按照条例改行考试办法,对于确有业务专长的人,经过考核,仍可免试,实际上是考试和考核两种方法并行。1993年,随着注册会计师法的颁布,新增加了允许符合条件的外国人申请参加中国注会考试。3.成熟阶段强制性制度变迁的弱化。自1980年中国注册会计师制度恢复以来,由于体制因素、历史因素等的影响,形成了会计师事务所挂靠的制度,而挂靠制度以及财政部和审计署之间的竞争导致我国会计师事务所在非常短的时间里数量迅速增长,使得注册会计师市场在发展初期失去了形成自我约束机制的机会,注册会计师执业质量低下。“两师”、“两会”合并和事务所的脱钩改制为我国会计市场质量的改进提供了可能的条件,我国注册会计师制度进入了新的发展阶段。政府将不再代替市场行事,而是服从市场对注册会计师制度进行必要的管制。强制性制度变迁的特征开始弱化。二、注册会计师制度存在的问题注册会计师制度是市场经济的产物,作为一种制度安排,它既是一种社会经济监督服务制度,又是一种市场经济高度发展的产物,自1980年至今,我国注册会计师行业已走过了30个年头。注册会计师的独立审计监督服务已经扩展到经济领域的各个层面,成为社会主义市场经济体制社会监督体系的重要组成部分,在维护市场经济秩序,社会公众利益等方面,特别是在国有企业改革以及证券市场的发展完善中,发挥了重要作用。但是,我国发生了一系列审计失败案例,引发了人们对注册会计师行业的诚信思考,使注册会计师行业陷入了信誉危机。究其原因至少有以下几点:(一) 执业水平和执业质量低下注册会计师队伍的人员结构不合理,出现了老龄化和年轻化并存的局面。由于我国注册会计师制度起步较晚,早先注册的会计师存在知识老化现象,原有的经验是计划经济时代的,在市场经济时代不适用;年轻的注册会计师虽然拥有会计、财务管理、金融、法律、计算机技术、企业管理等现代化的知识,但他们从业时间短缺乏工作经验。这些情况导致了行业执业水平的低下,行业执业水平的低下又导致了执业质量的低下。（二）会计师事务所市场竞争激烈，降低审计收费现象普遍存在近来，我国注册会计师行业得到了长足的发展，突出表现在会计师事务所数量大幅增加，但与此同时也出现了一系列问题，集中表现在会计师事务所市场竞争激烈，价格战频发，降低审计收费现象普遍存在。究其原因：首先，某些会计师事务所盲目追求利润，缺乏战略眼光。它们不注重于改善自身的业务能力，拓展业务的广度，反而专注于以低价招徕客户，因此引发数量众多的会计师事务所陷入价格战争的漩涡之中；其次，我国注册会计师行业中小型规模的会计师事务所林立。大型会计师事务所由于其资产规模较大，雄厚的实力保证了他们在遭遇诉讼之后有较强的赔付能力，故在制定审计收费标准时能够充分考虑到预期损失费用的因素，而小型会计师事务所特别是有限责任制组织形式的，赔付能力有限，所以考虑较少或者根本不考虑预期损失费用的因素，因此相应地敢于给出低的审计定价，容易造成业内审计收费秩序混乱；再次，从制度上来说，我国会计师事务所审计收费缺乏统一的标准且高低相差悬殊。我国注册会计师行业到目前为止仍没有形成统一的审计收费标准。由于审计产品本身的特殊性，它的价格高低往往受到诸多因素的影响。(三)行业内的不正当竞争和恶意竞争现象严重具体表现为:首先是行业垄断、地区垄断严重。一些行业主管部门、一些地方政府与其原来所兴办的会计师事务所有着千丝万缕的联系(尽管这些事务所已经脱钩,但这仅是形式而已),他们往往将它们所管辖企业的年度会计报表审计和股份制改组审计等业务指定给这些事务所,别的会计事务所水平再高也不用。在这种情况下,被指定的事务所往往要听命于行业主管部门和地方政府部门,有时他们的利益是一致的,因此,被指定的事务所的独立性就无从谈起。其次是同行之间竞相压价,许多事务所为了能够拉到业务拼命压价到不可思议的价位。在事务所低价位承揽客户的情况下,考虑到审计成本,审计客观、公正的鉴证职能就要大打折扣,企业会计造假行为也由此更加猖獗。(四)质量监管不力质量监管不力一直是我国注册会计师制度的一个重大薄弱环节,具体表现:第一,监管人员严重不足,尽管从各会计事务所借了一大批人员,但所借人员仅是暂时的,他们不可能长期从事监管工作,不可能替代常设的监管人员;第二,监管人员的胜任能力有限,各级注册会计师协会的监管人员中极少有真正从事注册会计师审计业务者,他们大多是从高校毕业后直接从事这一工作的,或者是政府机关下岗分流的人员,或是财政干部的家属;第三,惩戒不严,这种现象是同我们整个国家的执法环境联系在一起的,尽管在行业的治理中处罚了一大批会计师事务所和一大批注册会计师,但这并不能掩盖一些重大问题的存在。监管不力使一些会计师事务所和注册会计师存有侥幸心理,与企业进行“合谋”的行为频频发生。(五) 会计师事务所市场准入制度不够完善目前会计师事务所与企业合作的方式是承担审计职责的会计师事务所由被审企业自行聘用。从理论上讲，注册会计师的聘用应由被审单位的股东大会委托会计师事务所对公司经营管理层的业绩进行审计。在这种委托关系下注册会计师相对于公司应是独立的。但是，由于我国目前公司法人治理结构的不完善，经营者实际上集公司决策权、管理权、监督权于一身，股东大会形同虚设。因此，尽管理论上和法律上都提出股东大会有权最终决定注册会计师的聘任，但实际上公司经营者既是审计对象又成了审计委托人，决定着审计机构的聘用、续聘、费用支付等事项，完全成了会计师事务所的“衣食父母”。（六）我国对注册会计师行业惩戒规定存在漏洞注册会计师的审计应具有客观、独立、公正的特征，但在职业道德规范中对此要求仍存在缺陷。我国注册会计师职业道德基本规范明确规定违反行业道德规范的会计师事务所和注册会计师将受到一系列惩戒，但这种规定不够具体和明确，指代不清晰，同时也未将其上升到法律层面，使执行很难到位。注册会计师一旦被查出问题，等着他们的则是巨额罚款甚至判刑坐牢，相关的会计师事务所也会被吊销执照、课以重罚。但因限于人力和财力，各监管机构除了少量抽查外，一般不对审计报告进行核查，而是主要依靠审计业的自我规范和同业监督，监管机构只是在问题暴露后才进行追查。三、注册会计师制度问题的原因分析目前注册会计师行业问题严重的原因是多方面的,除了我国注册会计师队伍的整体业务素质需要提高外,其深层次的原因主要有以下四个方面:(一) 注册会计师事务所及其执业会计师角色选择的影响按照现在社会上通行的说法,是把注册会计师事务所定位于社会中介组织来看待的。但是,注册会计师行业的市场化趋向也是明显的。对此,我国现行的注册会计师法规定,注册会计师事务所是依法设立并承办注册会计师业务的机构,其具体组织形式有合伙制和有限责任制两种,拥有自己独立财产,独立承担民事经济责任,并应当依法纳税。而注册会计师事务所与委托人发生委托关系,从事审计业务的有偿性也是自然顺理成章的事,这是社会审计与国家审计最大的不同点。按照原有中国注册会计师协会制定的独立审计具体准则第2号审计业务约定书之规定,审计收费是社会审计机构与委托人之间签订合同的重要内容,而且这种收费是按照审计机构所承担的风险来确定的（尽管有财政部门与物价部门有关收费标准的规定）。这说明,作为社会审计机构的会计师事务所在与委托人发生审计关系时,是拿着被审计单位的报酬作中介服务工作的。在这种情况下,如何保证中介组织的独立性,是一个世界性的难题。再拿注册会计师的定位看,依注册会计师法规定,注册会计师是依法取得注册会计师证书并接收委托从事审计和会计咨询、会计服务业务的执业人员。但在实际的工作中,注册会计师却具有执法者、监督者、服务者之多重地位与角色。从社会需求来说,其更多的应当是以“经济警察”的身份行使好监督职能;从会计师事务所及其注册会计师来讲,则很可能首选的是与自身利益紧密挂钩的服务职能,而一旦注册会计师事务所及其注册会计师在执行业务中,将自己的定位主要定为通过审计服务获取高额报酬时,必然会引发如上所存在的问题。(二)自身利益与严格执法矛盾的影响如上所述,会计师事务所及其注册会计师在其执行业务时,允许市场化倾向的选择,就存在一个其自身利益最大化和市场失灵的问题。因此,当在审计工作中,坚持严格执法、独立审计的原则与自身所可能获得的利益发生矛盾时,自然会有一个选择问题。而这种选择,按照经济学的观点,即有一个违法成本与所获利益的博弈与比较问题。一旦其违法成本大大低于其所获得的利益时,就会导致会计师事务所与被审计单位之间形成利益共同体,狼狈为奸,共同作弊,制作虚假的会计信息。在这种情况下,欺骗公众事件的发生,便不足为奇了。事实上,现实中发生的许多案例正是在这种观点的解释下发生的。而我国现行法律制度中有关会计师事务所及其注册会计师违法成本过低、处罚力度不够的现实,正是造成一些会计师事务所及其注册会计师铤而走险的重要原因。(三)自律与他律矛盾的影响如何促使注册会计师行业在执行业务时严格执法?按照国际通行的惯例,主要采取的是自律原则，为此,有关注册会计师的职业道德建设,历来为各国所重视。中国会计师协会也制定并发布了中国注册会计师职业道德基本准则6该准则要求注册会计师在执行业务中,应当恪守独立、客观、公正的原则。从目前所发生的问题来看,诸多案件的发生，也与道德的建设有着密切关系。但是,道德建设问题是一个渐进的过程,且受到整个社会道德环境的影响。因此,在短期内,希望整个注册会计师行业树立起良好的职业道德是不可能的。为此,必须加强来自他律的约束,即通过对监督者实施再监督的有效制度的配置才能解决会计师事务所及其注册会计师执行业务的违法问题。我国法律虽然规定,对会计师事务所的监督由财政部门进行,然而,财政部门的监督不到位,正是造成目前问题存在的不可忽视的原因。(四)审计责任与法律责任协调问题的影响从目前我国制定的若干独立审计准则来看,在与社会审计有关的会计信息失真案件的责任承担上,表现为审计准则企图通过审计风险的划分与被审计单位在审计过程中的保证不违法的承诺来实现对自身责任的逃避。这种规定,虽然可能符合社会审计工作的规律,但却往往会出现其与法律责任相关的法律事实的冲突问题。因为,从法律角度分析,只要形成会计信息虚假的事实是经过注册会计师审计而最终形成的,那么,会计师事务所及其注册会计师便难推其责,甚至,在市场经济条件下,作为对于企业经济活动的主要监督者,其责任还应当比被审计单位承担更重的责任。这样,许多案件发生后,在注册会计师行业看来,不应承担法律责任的情况,在法律上却认为应当承担责任。这种状况的存在,是导致一些会计师事务所及其注册会计师被不断卷入法律纷争的一个重要的原因,同时,也表明了审计责任与法律责任之间的不协调。四、解决我国注册会计师行业问题的对策针对以上分析,完善我国注册会计师制度,应考虑以下几个方面的问题:(一) 应加强注册会计师的行业诚信建设,提升行业公信力社会主义市场经济是法制经济,也是诚信经济。注册会计师作为社会监督体系的一支重要力量,行业诚信尤为重要。如果注册会计师不讲求诚信,经济信息质量就难以得到有效监督,虚假信息就会蔓延,社会的信用链条就有可能断裂。因此,注册会计师行业要牢固树立诚信为本、操守为重的职业理念,全面推行行业的诚信建设和职业道德建设。专业胜任能力是诚信的技术前提。因此,应大力加强注册会计师的专业知识和技能培训,努力提高执业人员的专业胜任能力。专业胜任能力是注册会计师接受或拒绝业务的标尺。如果注册会计师明知自身或所在的会计师事务所不具备审计复杂业务的能力而贸然承揽,则是违反职业道德准则的行为,必将失信于包括客户在内的公众。(二)应提高注册会计师行业执业的独立性独立性是注册会计师行业的执业灵魂,提高行业独立性对于全面推进行业建设,提高执业质量,维护行业的公信力,具有决定性的意义。因此应整治行业恶性压价竞争、同行诋毁等行为,尽快建立和完善以帮助、教育、提高为重点、与惩戒相结合的行业执业质量检查制度;积极推动公司治理结构的完善,推动合理聘用制度的建立,推动会计中介行业解决资格分立、管理混乱等问题,以确保注册会计师执业的独立性。(三)应逐步建立健全注册会计师法规当前,在新的审计准则运行中,要根据新情况对之予以进一步的完善,完善的重点是要特别注意准则与法律规范的协调问题。与此同时,应加紧修订注册会计师法,明确监管的主体。修订注册会计师法时,既应明确注册会计师行业的中介属性及行业协会的行政管理属性,也应明确并理顺管理体制,即行政管理部门负责间接管理,不直接承办具体事务。在立法方面,还应突出民事责任和刑事责任的制裁性,加大追究民事责任和刑事责任的处罚力度并增加“因会计信息欺诈造成投资者损失”的民事赔偿具体条款,加大对违规事务所和注册会计师的惩戒力度,以便增加会计师事务所及其注册会计师的违法成本。还应尽快出台违反不正当竞争的处罚细则、违反注册会计师法处罚细则等具体法律法规。(四)要加强对监督者的监督鉴于实践中大量的公司会计造假行为,与作为法定监督主体的会计师事务所有着极大的关系,加强对会计师事务所的监督已经势在必行。为此,鉴于美国自安然事件发生后,一改过去对注册会计师行业较为宽松的政策,在美国政府与国会的干预下,将会计行业的监管权,由原来的美国注册会计师协会移交给新成立的公众公司会计监督委员会的情况,结合我国的现状,特别是针对我国会计师事务所的经营模式和行业管理存在的问题,有学者指出,其关键是会计师事务所究竟是不是一般意义上的营利企业。如果是,那么,当会计师事务所追求其自身利润最大化行为与维护审计独立性发生冲突时,就很难要求作为营利组织的会计师事务所牺牲自身的经营目标去维护审计的独立性和会计信息的真实性,而目前由公司经营者代行选择会计师事务所的做法,也使得注册会计师的审计很难保持真正的独立性。为此建议,可以尝试建立会计师事务所资源库,由相关管理部门分不同档次在公司相适应的档次内随机抽样,委派审计,同时规范并提高审计费用,制定合理的指导价格。在较长的时间内,还可以考虑成立专门的行业监督部门来组织对会计师事务所的审计。（五）加强注册会计师职业道德和职业素质教育具备良好的职业道德素质是注册会计师抵御造假诱惑的自身免疫力。中国注册会计师协会重视职业道德规范的建设，1996 年公布了中国注册会计师职业道德基本准则，规定注册会计师应坚持独立、客观、公正的一般原则以及其他原则，随后又发布了中国注册会计师职业道德规范指导意见。然而依然常有注册会计师违反职业道德规范的事件发生，其主要原因还在于规范的实施机制不健全，监督的力度还不够。职业道德教育是一项任重而道远的长期工作，并非短期的权宜之计，应在大学阶段的会计教育、会计后续教育、资格考试等各环节中，增加职业道德教育的相关内容，用来提高注册会计师的职业道德认识和水平，体会职业带来的荣誉感，从而更加的热爱岗位；认真执行独立审计准则等执业规范的规定，坚定职业信念，做到独立、客观、公正地执业；勤奋进取，提高职业技能。事务所应积极创建品牌，加强服务意识，大力宣传，合法竞争，提高本所成员的职业道德水平，从而美化注册会计师的整体形象。（六）鼓励会计师事务所合并经营，扩大规模无数次的合并促成了今天国际四大会计师事务所的巨大成就。由于世界经济的发展，企业集团规模的不断扩大，对审计、会计服务等业务需求量随之增加。为满足需求同时增强自身实力，合并是会计师事务所满足市场需求量的最好办法。合并又分为吸收合并和新设合并。吸收合并中，大公司不仅拥有分公司，也拥有了分公司大量的客户，同时还获得了很多知悉当地业务惯例的有经验的老职员。而新设合并则奠定了国际四大会计师事务所进一步成为全球会计师职业界的首席地位。鼓励会计师事务所合并经营，可以减少行业竞争，并可通过降低成本开支、协调经营，来提高注册会计师的执业效率，合并也可以使事务所形成规模效益、实现所内的人员的专业细分，为客户提供更全面细致的服务，满足客户多方位的需求。如果事务所规模小，那么将受到很多方面的限制，如人员培训、专业标准制定、吸引优秀人才、人员分工等方面，更谈不上与国际会计师事务所之间的竞争。为此，应鼓励会计师事务所通过合并扩大规模。事务所扩大规模，既可降低经营成本，节约开支，又能为客户提供更为全面的服务，还可以有充沛的人力、物力来搜集、整理、分析业务中出现的新问题，研究行业中将要出现的新情况，提高整个行业的执业技能和水平。所以，鼓励会计师事务所合并经营，发展大规模会计师事务所，是壮大我国会计师事务所实力，与国际会计师事务所公平竞争的有效途径。（七） 拓宽人才引进渠道首先，当前我国的会计教育，在培养目标确定上、教育手段上、专业和课程设置等方面，应该更加趋于国际化、专业化，以满足市场经济国际化对会计人才的要求。其次，必须积极培养和提高现有注册会计师的道德素质和执业水平。事务所要定期为员工提供专业培训机会，不仅如此，还要进行沟通、英语和网络技术等方面的培训，使之成为具有多方面知识储备的高级复合型会计人才。最后，国内会计师事务所应积极引进具备高素质的国际会计人才，邀请国内外优秀的注册会计师加盟，从而提高我国的注册会计师的队伍的整体素质，带动整个行业的全面发展。参考文献：1. 贾俊耀 ，杨兰花. 试论非审计服务影响 CPA 审计独立性的原因及对策J.财务与会计，2007,(02)2. 吴建友.审计师道德决策模型比较及启示 ：基于准则与基于认知发展阶段J.审计研究，2007,(02)3. 黄法得,王晨潮.安然事件后美国 CPA 行业同业复核制度改革述评J.财会通讯，2007,(01)4. 张连起.新战略新跨越新境界J.中国注册会计师，2006,(12)5. 卿文芳,杜安利 ，会计师事务所拓业新方式 投标 J. 审计月刊，2005,(04)6. 管劲松主编.审计风险管理.北京：对外经济贸易大学出版社.2003.2492517. 中国会计学会编.会计监管专题.北京：中国财政经济出版社.2003.1788. 沈振宇.证券资格会计师事务所违规情况分析.中国注册会计师，2004,（6）：389. 孙健.上市公司审计风险分析.中国财经报，2003，3（21）10. 李金华主编.中国审计要论.北京：中国财政经济出版社.2000.112116苗木供应合同书甲方：乙方：周至县哑柏镇绿星苗圃经甲乙双方协商同意， （以下简称甲方）从周至县哑柏镇绿星苗圃（以下简称乙方）购买银杏苗木，（用于渭政办发2010205号文件，渭南市区绿化），并就相关事宜达成以下协议：一、 苗木数量： 二、 苗木规格：胸径15cm以上，主干通直，树头完整，枝条匀称、丰满，无病虫害，树形美观。三、 苗木价格：每株计人民币四、 该价格包括：苗木费、挖掘费、包装费、装车费、拉运费五项。合计人民币（ ）五、 付款方式：任务完成后，10日内一次付清。六、 有关事项：1、 土球规格：苗木所带土球直径1.2米以上，厚度60cm以上，卸车前完整不破裂。2、 包装规格：土球包装腰带无间隙宽度12cm以上，纵扎草绳间隙在2cm以下。绳杆高度40cm，缠冠高度2米。3、 所有苗木必须是播种培育，均为本苗圃苗木，严禁从外省、外地调动，由此产生的不良后果，由乙方负责。4、 乙方必须按照甲方时间、地点、数量要求按时送苗。（送苗地点，渭南市城区）并保证我县任务完成居全市前三名。5、 苗木结算数量以接收方接收单上的数据为准，因不符合合同条款中苗木规格要求的，接收方拒绝接收的苗木由乙方自行处理。六、本合同未尽事宜，甲乙双方同意协商解决。七、合同条款违约，造成经济损失，由造成损失方全额赔偿。八、本合同一式两份，甲乙双方各执一份，自签字盖章之日起生效 二0一0年十二月