融资租赁双方的会计处理详解.docx

融资租赁承租人会计处理例解
　　根据《企业会计准则21号——租赁》规定，融资租赁又称设备租赁或现代租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。如果实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁应认定为融资租赁；如果实质上并没有转移与资产所有权有关的全部风险和报酬，则该项租赁应认定为经营租赁。
　　承租人采用融资租赁方式租入的固定资产，虽然在法律形式上资产的所有权在租赁期间仍属于出租人，但由于资产的租赁期基本上包括了资产的有效使用年限（一般租赁期大于有效使用年限的75％），承租企业实质上获得了租赁资产提供的主要经济利益，同时承担了与资产所有权有关的全部风险。因此，承租企业应将融资租入资产作为一项固定资产入账，同时确认相应的负债，并采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策计提折旧。
　　为与企业自有固定资产相区别，企业应对融资租入固定资产单设“融资租入固定资产”明细科目进行核算。企业应在租赁期开始日，将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者，加上在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的、可直接归属于租赁项目的手续费、律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，作为租入资产的入账价值，借记“固定资产——融资租人固定资产”科目。按最低租赁付款额，贷记“长期应付款——应付融资租赁款”科目；按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。每期支付租金时，借记“长期应付款一应付融资租赁款”科目，贷记“银行存款”科目。如果支付的租金中包含履约成本，按履约成本金额，借记“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“银行存款”科目。每期采用实际利率法分摊未确认融资费用时，按当期应分摊的未确认融资费用金额，借记“财务费用”科目，贷记“未确认融资费用”科目。租赁期届满，如合同规定将租赁资产所有权转归承租企业的，企业应进行结转，将固定资产从“融资租人固定资产”明细科目转入有关明细科目。
　　采用实际利率法分摊未确认融资费用时，分摊率的确定具体分为下列几种情况：（1）以出租人租赁内含利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。（2）以合同规定利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。（3）以银行同期贷款利率作为折现率将最低租赁付款额折现，且以该现值作为租赁资产入账价值的，应当将银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。（4）以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当重新计算分摊率，该分摊率是使最低租赁付款额的现值等于租赁资产公允价值的折现率。
　　[例]2009年12月15日，甲公司与乙租赁公司签订了一份电动车生产线租赁合同。租赁合同规定，租赁期开始日为2009年12月31日：租赁期为3年，每年年末支付租金3000（30TZ.租赁期届满时电动车生产线的估计余值为120000元，其中由甲公司担保的余值为110000元，未担保余值为10000元。该生产线的保险、维护等费用由甲公司白行承担，每年20000元。该电动车生产线于2009年12月31日运抵甲公司，该生产线不需安装，当日投入使用，估计使用4年，采用直线法计提折旧，于每月月末确认融资费用并计提折旧。该生产线在2009年12月31日的公允价值为 950000元：租赁内含利率为6％。2012年12月31日，甲公司将该电动车生产线归还给乙租赁公司。
　　甲公司租赁开始日的帐务处理：
　　第一步，判断租赁类型。
　　本例中租赁期（3年）占租赁资产估计使用年限（4年）的75％，满足融资租赁的标准，甲公司应当将其认定为融资租赁。
　　另外，甲公司2009年12月31日计算租赁开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。应选择租赁合同规定的利率6％作为折现率。
　　最低租赁付款额=300000×3+110000=1010000（元）
　　最低租赁付款额的现值=300000×（P/A，6％，3）+110000×（P/F，6％，3）=300000×2.673+110000×0.84=801900+92400=894300（元）
　　最低租赁付款额的现值894301玩大于租赁开始日公允价值的90％，即855000元（950000×90％），满足融资租赁的标准，甲公司应当将该项租赁认定为融资租赁。
　　上述两条只要满足其一就可认定为融资租赁。
　　第二步，确定租赁资产的入账价值。
　　最低租赁付款额的现值为894300元，小于租赁资产公允价值950000元。根据孰低原则，租赁资产的入账价值应为其折现值894300元。
　　第三步，计算未确认融资费用。
　　未确认融资费用=最低租赁付款额一最低租赁付款额现值=1010000-894300=115700（元）
　　第四步，将初始直接费用计入资产价值。
　　初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁协议的过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。承租人发生的初始直接费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等。承租人发生的初始直接费用，应当计入租人资产价值。本例中没有该项费用。
　　第五步，2009年12月31日租入固定资产时的会计处理：
　　借：固定资产——融资租人固定资产894300
　　未确认融资费用 115700
　　贷：长期应付款一应付融资租赁款 1010000
　　甲公司分摊未确认融资费用的会计处理：
　　第一步，确定融资费用分摊率。由于融赁资产的人账价值为其最低租赁付款额的折现值，因此融资费用分摊率为折现率6％。
　　第二步，租赁期内按实际利率法分摊未确认融资费用（表1）。

　　第三步，支付租金、分摊未确认融资费用的会计处理为：
　　（1）2010年12月31日支付租金时：
　　借：长期应付款—应付融资租赁款300000
　　贷：银行存款 300000
　　（2）2010年分摊未确认融资费用[=894300×6％=53658（元）
　　2010年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：53658÷12=4471.50（元）
　　借：财务费用4471.50
　　贷：未确认融资费用4471.50
　　（3）2011年12月31日支付租金时：
　　借：长期应付款——应付融资租赁费300000
　　贷：银行存款 300000
　　（4）2011年分摊未确认融资费用=[894300-（1100000-53658）]×6％=38877，48（元）
　　2011年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：38877.48÷12=3239.79（元）
　　借：财务费用 3239.79
　　贷：未确认融资费用 3239.79
　　（5）20012年12月21日支付租金时：
　　借：长期应付款—应付融资租赁费300000
　　贷：银行存款 300000
　　（6）2012年分摊未确认融资费用=115700-53658-38877.48=23164.52（元）
　　2012年每月分摊未确认融资费用时，每月财务费用为：23164.52÷12=1930.38（元）
　　借：财务费用 1930.38
　　贷：未确认融资费用 1930.38
　　每年支付保险费、维护费，计提本年折旧的会计处理：
　　（1）2010年度支付该生产线的保险费、维护费：
　　借：制造费用 20000
　　贷：银行存款 20000
　　（2）20lO年度计提本年折旧=（894300-110000）÷3=261433.33（元）
　　2010年每月计提的折旧额为：261433.33÷12=21786.11（元）
　　借：制造费用 21786.11
　　贷：累计折旧 21786.11
　　（3）2011、2012年度计提本年折旧，并支付保险、维护等费用，会计处理同2010年度。
　　租赁期满，将该生产线退还乙租赁公司的会计处理：
　　借：长期应付款—应付融资租赁费 110000
　　累计折旧 784300
　　贷：固定资产——融资租人固定资产 894300
出租人对融资租赁的处理
　　[例题]2003年12月1日正保公司与B公司签订了一份租赁合同。合同主要条款如下：
　　（1）租赁标的物：建筑构件生产线。
　　（2）起租日：租赁物运抵正保公司生产车间之日（2003年12月31日）。
　　（3）租赁期：2003年12月31日～2006年12月31日，共3年。
　　（4）租金支付方式：每年年初支付租金270 000元。首期租金于2003年12月31日支付。
　　（5）租赁期届满时建筑构件生产线的估计余值：117000元。其中由正保公司担保的余值为100 000元；未担保余值为17000元。
　　（6）该生产线的保险、维护等费用由正保公司自行承担，每年10000元。
　　（7）该生产线在2003年12月31日的公允价值为835000元，账面价值为900000元。
　　（8）租赁合同规定的利率为6%（年利率）。
　　（9）该生产线估计使用年限为6年，采用年数总和法计提折旧。（按年）
　　（10）2006年12月31日，正保公司将该生产线交回B公司。
　　（11）双方均按实际利率法摊销未确认融资费用及收益。（按年）
　　此外，假设该生产线不需安装。
　　要求：
　　（1）判断租赁类型；
　　（2）分别A、B公司编制租赁期开始日、2004年12月31日的会计分录。
　　注：PA（2，6%）＝1.833，PV（3，6%）＝0.84；假定正保公司的实际利率为5.5%，B公司实际利率为6.5%.
　　[例题答案]
　　（1）判断租赁类型：
　　最低租赁付款额的现值848910（计算过程见后）大于租赁资产公允价值的90%即751 500元（835000元×90%），符合判断标准，所以这项租赁应当认定为融资租赁。
　　（2）正保公司有关会计处理如下：
　　正保公司2003年12月31日计算租赁期开始日最低租赁付款额的现值，确定租赁资产入账价值。
　　应选择租赁合同规定的利率6%作为折现率。
　　最低租赁付款额＝270000×3＋100000＝810000＋100000 ＝910000（元）
　　最低租赁付款额的现值＝270000×（1.833＋1）＋100000×0.840＝764910＋84000＝848910（元）＞835000元租入固定资产入账价值应为公允价值835000元。
　　未确认融资费用＝910000－835000＝75000（元）
　　借：固定资产——融资租入固定资产    835000
　　　　未确认融资费用                   75000
　　　　贷：长期应付款——应付融资租赁款         910000
　　借：长期应付款——应付融资租赁款    270000
　　　　贷：银行存款                             270000
　　2004年12月31日，支付该生产线的保险费、维护费：
　　借：制造费用                         10000
　　　　贷：银行存款                             10000
　　分摊未确认融资费用：
　　借：财务费用                     45925（835000×5.5%）
　　　　贷：未确认融资费用                 45925
　　计提本年折旧：
　　2004年折旧额＝（835000－100000）×3/6＝367500（元）
　　借：制造费用——折旧费              367500
　　　　贷：累计折旧                            367500
　　B公司有关会计处理如下：
　　2003年12月31日，按最低租赁收款额确认为长期应收款：
　　借：长期应收款           910000
　　　　未担保余值           17000
　　　　营业外支出           65000（900000－835000）
　　　　贷：融资租赁资产          900000
　　　　　　未实现融资收益        92000
　　收到第一年的租金：
　　借：银行存款                 270000
　　　　贷：长期应收款                     270000
　　2004年12月31日，确认融资收入：
　　借：未实现融资收益  54275（835000×6.5%）
　　　　贷：租赁收入       54275
　　1.租赁期开始日
　　（1）应收融资租赁款的入账价值＝最低租赁收款额+初始直接费用
　　（2）未实现融资收益的计算
　　未实现融资收益＝（最低租赁收款额＋初始直接费用＋未担保余值）－（最低租赁收款额的现值＋初始直接费用的现值＋未担保余值的现值）
　　（3）会计处理
　　借：长期应收款（最低租赁收款额＋初始直接费用）
　　　　未担保余值
　　　　营业外支出（融资租赁资产公允价值小于账面价值的差额）
　　　　贷：融资租赁资产（原账面价值）
　　　　　　银行存款（初始直接费用）
　　　　　　营业外收入（融资租赁资产公允价值大于账面价值的差额）
　　　　　　未实现融资收益
　　2.未实现融资收益分配的会计处理
　　（1）分配方法——按实际利率法分配
　　未实现融资收益每一期的摊销额＝租赁投资净额的期初余额×租赁内含利率
　　（2）会计处理
　　①按收到的租金：
　　借：银行存款
　　　　贷：长期应收款
　　②按当期应确认的融资收入金额：
　　借：未实现融资收益
　　　　贷：租赁收入
　　3.应收融资租赁款坏账准备的计提
　　出租人只需对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分（在金额上等于本金的部分）合理计提坏账准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏账准备。
　　对应收融资租赁款计提坏账准备的会计处理与应收账款计提坏账准备的会计处理相同。
　　4.未担保余值发生变动的会计处理
　　（1）期末
　　①未担保余值的预计可收回金额低于其账面价值的差额
　　借：资产减值损失
　　　　贷：未担保余值减值准备
　　②将减值金额与由此产生的租赁投资净额的减少额的差额
　　借：未实现融资收益
　　　　贷：资产减值损失
　　（2）已确认损失的未担保余值得以恢复的
　　①按未担保余值恢复的金额
　　借：未担保余值减值准备
　　　　贷：资产减值损失
　　②原减值额与由此产生的租赁投资净额的增加额的差额
　　借：资产减值损失
　　　　贷：未实现融资收益
　　5.或有租金的会计处理
　　出租人对或有租金应在实际发生时确认为当期收入
　　借：应收账款
　　　　贷：租赁收入
　　6.租赁期满时的会计处理
　　（1）收回租赁资产
　　①存在担保余值（长期应收款有余额），不存在未担保余值（未担保余值无余额）
　　借：融资租赁资产
　　　　贷：长期应收款
　　应向承租人收取的价值损失补偿金：
　　借：其他应收款
　　　　贷：营业外收入
　　②存在担保余值，也存在未担保余值
　　借：融资租赁资产
　　　　贷：长期应收款
　　　　　　未担保余值
　　应向承租人收取的价值损失补偿金：
　　借：其他应收款
　　　　贷：营业外收入
　　③不存在担保余值，但存在未担保余值
　　借：融资租赁资产
　　　　贷：未担保余值
　　④不存在担保余值，也不存在未担保余值——不做会计处理，只需做备查登记
　　（2）优惠续租租赁资产
　　①如果承租人行使优惠续租选择权——则视同该项租赁一直存在而做出相应的会计处理
　　②如果租赁期届满时承租人没有续租——承租人返还资产的会计处理同上述（1）收回租赁资产的会计处理。
　　（3）留购租赁资产
　　①收到购买价款时
　　借：银行存款
　　　　贷：长期应收款
　　②如存在未担保余值
　　借：营业外支出
　　　　贷：未担保余值