《纳税筹划》-整套课件-教学教程.pdf

第1章纳税筹划认知1 7 最大化的目标,因此当两者出现冲突时,纳税人应当采用实现税后利润最大化或企业价值最大化法。1.6.8 防范纳税风险法实现纳税风险最小化是企业纳税筹划的目标之一。企业通过纳税筹划,合理合法地纳税,尽最大努力遵守税收法律法规,从而最大限度地降低纳税风险,实现平稳健康的发展。这有利于建立和谐的税收征纳关系,达到企业与国家的双赢。1.7 纳税筹划步骤的梳理 1.7.1 收集纳税筹划必需的信息1.分析企业涉税情况与需求不同企业的基本情况及纳税要求有所不同,在实施纳税筹划活动时,首先要了解企业以下基本情况:企业组织形式、筹划主体的意图、经营状况、财务状况、投资意向、管理层对风险的态度、企业的需求和目标等。其中,筹划主体的意图是纳税筹划中最根本的部分,是纳税筹划活动的出发点。2.分析企业相关税收政策与环境企业在着手设计纳税筹划方案之前,应当对相关的财税政策和法规进行梳理、整理和归类。全面了解与企业相关的行业、部门的税收政策,理解和掌握国家税收政策及精神,争取税务机关的帮助与合作,对于成功实施纳税筹划尤为重要。如果有条件,最好建立企业税收信息资源库备用。同时,企业必须了解政府的相关涉税行为,就政府对纳税筹划方案可能的行为反应做出合理的预期,以增加筹划成功的可能性。这方面的信息包括政府对纳税筹划中可能涉及的避税活动的态度、政府反避税的主要法规和措施以及政府反避税的运作规程等。3.确定纳税筹划的具体目标根据前文所述,企业纳税筹划的最终目标是实现企业价值最大化。对上面已经收集的信息进行分析后,企业便可以确定纳税筹划的各个具体目标,以此为基准来设计纳税筹划方案。纳税筹划的具体目标主要有:(1)实现税负最小化、税负最大化或者税负合理化;(2)实现税后利润最大化、税后利润最小化或者税后利润合理化;(3)实现涉税资金时间价值最大化、涉税资金时间价值最小化或者涉税资金时间价值合理化;(4)实现纳税风险最小化、纳税风险合理化;(5)实现现金净流量最大化、现金净流量最小化或者现金净流量合理化。纳税筹划（第 5 版）3 8 铁路旅客运输进项税额=票面金额(1+9%)9%4)取得注明旅客身份信息的公路、水路等其他客票的,按照下列公式计算进项税额:公路、水路等其他旅客运输进项税额=票面金额(1+3%)3%六、加计抵减政策(1)自2 0 1 9年4月1日至2 0 2 1年1 2月3 1日,允许生产、生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计1 0%,抵减应纳税额(简称加计抵减1 0%政策)。1)生产、生活性服务业纳税人,是指提供邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务(以下称四项服务)取得的销售额占全部销售额的比重超过5 0%的纳税人。2 0 1 9年3月3 1日前设立的纳税人,自2 0 1 8年4月至2 0 1 9年3月期间的销售额(经营期不满1 2个月的,按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的,自2 0 1 9年4月1日起适用加计抵减政策。2 0 1 9年4月1日后设立的纳税人,自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的,自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减政策。纳税人确定适用加计抵减政策后,当年内不再调整,以后年度是否适用,根据上年度销售额计算确定。纳税人可计提但未计提的加计抵减额,可在确定适用加计抵减政策当期一并计提。2)纳税人应按照当期可抵扣进项税额的1 0%计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额,不得计提加计抵减额;已计提加计抵减额的进项税额,按规定作进项税额转出的,应在进项税额转出当期,相应调减加计抵减额。计算公式如下:当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额 1 0%当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额3)纳税人应按照现行规定计算一般计税方法下的应纳税额(以下称抵减前的应纳税额)后,区分以下情形加计抵减:抵减前的应纳税额等于零的,当期可抵减加计抵减额全部结转下期抵减。抵减前的应纳税额大于零,且大于当期可抵减加计抵减额的,当期可抵减加计抵减额全额从抵减前的应纳税额中抵减。抵减前的应纳税额大于零,且小于或等于当期可抵减加计抵减额的,以当期可抵减加计抵减额抵减应纳税额至零。未抵减完的当期可抵减加计抵减额,结转下期继续抵减。4)纳税人出口货物劳务、发生跨境应税行为不适用加计抵减政策,其对应的进项税额不得计提加计抵减额。纳税人兼营出口货物劳务、发生跨境应税行为且无法划分不得计提加计抵减额的进第3章增值税的纳税筹划3 9 项税额,按照以下公式计算:不得计提加计抵减额的进项税额=当期无法划分的全部进项税额当期出口货物劳务和发生跨境应税行为的销售额当期全部销售额5)纳税人应单独核算加计抵减额的计提、抵减、调减、结余等变动情况。骗取适用加计抵减政策或虚增加计抵减额的,按照 税收征收管理法等有关规定处理。6)加计抵减政策执行到期后,纳税人不再计提加计抵减额,结余的加计抵减额停止抵减。(2)自2 0 1 9年1 0月1日至2 0 2 1年1 2月3 1日,允许生活性服务业纳税人按照当期可抵扣进项税额加计1 5%,抵减应纳税额(简称加计抵减1 5%政策)。1)生活性服务业纳税人,是指提供生活服务取得的销售额占全部销售额的比重超过5 0%的纳税人。生活服务的具体范围按照 销售服务、无形资产、不动产注释(财税 2 0 1 63 6号)执行。2 0 1 9年9月3 0日前设立的纳税人,自2 0 1 8年1 0月至2 0 1 9年9月期间的销售额(经营期不满1 2个月的,按照实际经营期的销售额)符合上述规定条件的,自2 0 1 9年1 0月1日起适用加计抵减1 5%政策。2 0 1 9年1 0月1日后设立的纳税人,自设立之日起3个月的销售额符合上述规定条件的,自登记为一般纳税人之日起适用加计抵减1 5%政策。纳税人确定适用加计抵减1 5%政策后,当年内不再调整,以后年度是否适用,根据上年度销售额计算确定。2)生活性服务业纳税人应按照当期可抵扣进项税额的1 5%计提当期加计抵减额。按照现行规定不得从销项税额中抵扣的进项税额,不得计提加计抵减额;已按照1 5%计提加计抵减额的进项税额,按规定作进项税额转出的,应在进项税额转出当期,相应调减加计抵减额。计算公式如下:当期计提加计抵减额=当期可抵扣进项税额 1 5%当期可抵减加计抵减额=上期末加计抵减额余额+当期计提加计抵减额-当期调减加计抵减额【筹划思路】增值税一般纳税人在一般计税方法下购进货物、劳务、服务、无形资产或者不动产,若取得增值税专用发票等合法的扣税凭证,则可抵扣进项税额;而增值税小规模纳税人以及增值税一般纳税人在简易计税方法下购进货物、劳务、服务、无形资产或者不动产,不能抵扣进项税额,只能将进项税额计入成本。一般纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产时,可以自行开具增值税专用发票或者增值税普通发票;小规模纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产时,可以通过税务机关代开或自行开具增值税专用发票或者增值税普通发票。小规模纳税人销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产,因开具的增值税专用发票的税率或者增值税普通发票的征收率较纳税筹划（第 5 版）4 4 【筹划过程】方案一:甲公司不合并乙公司,则 甲公司应纳增值税=4 0 0 3%=1 2(万元)乙公司应纳增值税=3 0 0 3%=9(万元)甲公司与乙公司应纳增值税合计=1 2+9=2 1(万元)方案二:甲公司合并乙公司,并登记成为一般纳税人,则 合并后的集团公司应纳增值税=(4 0 0+3 0 0)1 3%-(3 5 0+2 5 0)1 3%=1 3(万元)【筹划结论】方案二比方案一少缴纳增值税8万元(2 1-1 3),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应选择方案二。【筹划点评】除国家税务总局另有规定外,纳税人一经登记为一般纳税人后,不得再转为小规模纳税人。如果企业的销售客户大多是小规模纳税人,则企业自身不适合作为一般纳税人。因此,通过合并变“小规模纳税人”为“一般纳税人”,不能单纯考虑税负因素。3.1.3 通过分立转换增值税纳税人身份的纳税筹划【例3 3】甲公司为一家工业企业,属于增值税一般纳税人。年不含增值税销售额为3 0 0 0万元,销售货物适用增值税税率为1 3%;年不含增值税可抵扣购进金额为5 0 0万元,购进货物适用增值税税率为1 3%,且能取得增值税专用发票。销售过程中既有销售给一般纳税人的业务,也有销售给小规模纳税人的业务,其中销售给小规模纳税人的业务的不含增值税销售额为4 0 0万元。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】参照例3 1的税法依据。【筹划思路】如果企业具有较高的销项税额和较低的进项税额,那么增值税税负会较重。这种情况下,若作为小规模纳税人,征收率一般为3%,虽不能抵扣进项税额,但整体增值税税负较低。因此未达到一般纳税人标准的此类企业可以继续选择作为小规模纳税人。而达到一般纳税人标准的此类企业通过办理一般纳税人登记具备一般纳税人资格后,可以考虑分立出一个小规模纳税人,开展与其他小规模纳税人的业务,这样可以在一定程度上降低增值税税负。【筹划过程】方案一:继续维持增值税一般纳税人身份,则 甲公司应纳增值税=3 0 0 0 1 3%-5 0 0 1 3%=3 2 5(万元)方案二:将开具增值税普通发票的业务分立出去,重新注册一个乙公司,并将乙公司的年不含增值税销售额控制在4 0 0万元或以下(本例假设正好为4 0 0万元)。此时,第3章增值税的纳税筹划4 5 甲公司仍为一般纳税人,乙公司为小规模纳税人。甲公司应纳增值税=(3 0 0 0-4 0 0)1 3%-5 0 0(3 0 0 0-4 0 0)3 0 0 0 1 3%=2 8 1.6 7(万元)乙公司应纳增值税=4 0 0 3%=1 2(万元)应纳增值税合计=2 8 1.6 7+1 2=2 9 3.6 7(万元)【筹划结论】方案二比方案一少缴纳增值税3 1.3 3万元(3 2 5-2 9 3.6 7),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】如果企业的销售客户大多是一般纳税人,则企业自身不适合作为小规模纳税人。因此,通过分立转换增值税纳税人身份的纳税筹划要具体情况具体分析。3.1.4 增值税计税方法选择的纳税筹划【例3 4】甲公司是2 0 6年1月新成立的自来水公司,成立之初登记为增值税一般纳税人。2 0 6年购进一台大型设备,取得增值税专用发票,注明价款4 0 0万元、增值税税额5 2万元,其他可抵扣进项税额为3 0万元。2 06年生产销售自来水,取得收入1 0 0 0万元(不含增值税)。2 0 7年及以后各年收入不变,可抵扣进项税额每年均为3 0万元。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】自2 0 1 9年4月1日起,自来水适用税率为9%(采用一般计税方法时)。一般纳税人销售其自产的自来水可以选择按照简易计税方法依照3%的征收率计算缴纳增值税。一般纳税人一旦选择按照简易计税方法计算缴纳增值税,3 6个月内不得变更。【筹划思路】由于自来水公司在增值税纳税方式上具有一定的选择权及转变权,因此,自来水公司应当测算不同计税方式的税负大小,以便选择最优的计税方式,或适时转变为最优的计税方式。【筹划过程】方案一:选择按简易计税方法依照3%的征收率计算缴纳增值税。因为在3 6个月的简易计税方法期间进项税额不得抵扣,所以大型设备的进项税额不得抵扣,则 2 0 6年应纳增值税=1 0 0 0 3%=3 0(万元)2 0 7年应纳增值税=1 0 0 0 3%=3 0(万元)2 0 8年应纳增值税=1 0 0 0 3%=3 0(万元)2 0 9年应纳增值税=1 0 0 0 3%=3 0(万元)4年应纳增值税合计=3 0+3 0+3 0+3 0=1 2 0(万元)纳税筹划（第 5 版）6 2 【筹划结论】方案二比方案一少缴纳增值税2.3 0万元(4.6 0-2.3 0),少缴纳企业所得税4.3 7万元(7.2 4-2.8 7),多获取税后利润6.9 0万元(8.6 0-1.7 0),若以实现税负最小化以及税后利润最大化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】返还现金相当于返还税后利润,对企业财务十分不利,企业应尽量避免。【税法依据】(1)折扣销售方式,参照例3 1 2和例3 1 4的税法依据。(2)组合销售方式(如买一赠一)。对于企业所得税,国税函 2 0 0 88 7 5号规定:企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的,不属于捐赠,应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。对于增值税,即对以组合销售方式赠送的商品是否征收增值税,国家税务总局至今并未下文予以明确,于是各地执行并不一致。笔者就此问题咨询国家税务总局网站,回复如下:增值税暂行条例实施细则第四条规定:“单位或者个体工商户的下列行为,视同销售货物:(八)将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。”买一赠一不属于无偿赠送,买一是赠一的前提,不买一便不会无偿赠一,因此买一赠一应分别以实际收取的价款按照赠品与卖品公允价值的比例计算各自的增值税销项税额,且赠品部分取得的增值税进项税额可以抵扣。对于个人所得税,根据财税 2 0 1 15 0号以及财税2 0 1 97 4号,对企业和单位在营销活动中以折扣折让、赠品、抽奖等方式,向个人赠送现金、消费券、物品、服务等(以下简称礼品)有关个人所得税问题通知如下:1)企业在销售商品(产品)和提供服务过程中向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,不征收个人所得税:企业通过价格折扣、折让方式向个人销售商品(产品)和提供服务;企业在向个人销售商品(产品)和提供服务的同时给予赠品,如通信企业对个人购买手机赠话费、入网费,或者购话费赠手机等;企业对累积消费达到一定额度的个人按消费积分反馈礼品。2)企业向个人赠送礼品,属于下列情形之一的,取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税,税款由赠送礼品的企业代扣代缴:企业在业务宣传、广告等活动中,随机向本单位以外的个人赠送礼品(包括网络红包,下同),以及企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品,个人取得的礼品收入,按照“偶然所得”项目计算缴纳个人所得税,但企业赠送的具有价格折扣或折让性质的消费券、代金券、抵用券、优惠券等礼品除外。企业对累积消费达到一定额度的顾客,给予额外抽奖机会,个人的获奖所得,按照“偶然所得”项目,全额适用2 0%的税率缴纳个人所得税。第6章个人所得税的纳税筹划1 8 7 【筹划过程】方案一:从甲公司获取税前工资、薪金收入合计1 8 0 0 0 0元(含加班为任职单位甲公司设计效果图获得的收入3 0 0 0 0元),业余兼职取得税前劳务报酬收入7 0 0 0 0元(含审稿取得的收入2 0 0 0 0元),业余出版专业书籍取得税前稿酬收入6 0 0 0 0元。本年综合所得的应纳税所得额=1 8 0 0 0 0+7 0 0 0 0(1-2 0%)+6 0 0 0 0(1-2 0%)7 0%-6 0 0 0 0-4 0 0 0 0=1 6 9 6 0 0(元)本年综合所得的应纳个人所得税=1 6 9 6 0 0 2 0%-1 6 9 2 0=1 7 0 0 0(元)方案二:从甲公司获取税前工资、薪金收入合计1 5 0 0 0 0元(1 8 0 0 0 0-3 0 0 0 0),业余兼职取得税前劳务报酬收入8 0 0 0 0元(7 0 0 0 0+3 0 0 0 0-2 0 0 0 0),业余出版专业书籍取得税前稿酬收入8 0 0 0 0元(6 0 0 0 0+2 0 0 0 0)。本年综合所得的应纳税所得额=1 5 0 0 0 0+8 0 0 0 0(1-2 0%)+8 0 0 0 0(1-2 0%)7 0%-6 0 0 0 0-4 0 0 0 0=1 5 8 8 0 0(元)本年综合所得的应纳个人所得税=1 5 8 8 0 0 2 0%-1 6 9 2 0=1 4 8 4 0(元)【筹划结论】方案二比方案一少缴纳个人所得税2 1 6 0元(1 7 0 0 0-1 4 8 4 0),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】原来的个人所得税法规定,月免征额3 5 0 0元(定额减除额)从工资、薪金收入中扣除,而自2 0 1 9年1月1日起实施的新个人所得税法规定,年免征额6 0 0 0 0元(定额减除额)可以从居民个人的综合所得(工资、薪金所得,劳务报酬所得,稿酬所得,特许权使用费所得的合计额)中扣除,稿酬所得、劳务报酬所得、特许权使用费所得又有各自的定率减除额(减除2 0%的费用)。因此相对于原来的个人所得税法,自2 0 1 9年1月1日起实施的新个人所得税法对于取得稿酬所得、劳务报酬所得、特许权使用费所得比取得工资、薪金所得更为有利。另外需要注意的是,属于增值税征收范围的劳务报酬所得和特许权使用费所得若达到起征点,还需要缴纳增值税,甚至有可能缴纳城建税、教育费附加。因此,纳税人应当综合测算,做出最终的决策。6.3.2 居民个人综合所得与经营所得转换的纳税筹划【例6 9】居民个人王某是一名会计专家,主要从事财税咨询工作,本年有两种工作方案可供选择。方案一:王某在甲会计师事务所兼职提供咨询服务,本年度取得税前劳务报酬收入6 0 0 0 0 0元,且与甲会计师事务所约定,王某自己承担因提供咨询活动产生的成本、费用和损失,当年的成本、费用以及损失为4 0 0 0 0 0元。方案二:王某注册成立一家个体工商户,通过甲会计师事务所对外提供咨询服务,且与甲会计师事务所约定,该个体工商户自己承担因提供咨询活动产生的成本、费用和损失,本年度该个体工商户取得税前经营收入6 0 0 0 0 0元,当年的成本、费用以及损失为4 0 00 0 0元。当第7章其他税种的纳税筹划2 0 9 销售额分别核算),适用的资源税税率为5%。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】资源税从价定率征收的计税依据为应税产品的销售额。资源税应税产品(简称应税产品)的销售额,按照纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款确定,不包括增值税税款。计入销售额中的相关运杂费用,凡取得增值税发票或者其他合法有效凭据的,准予从销售额中扣除。相关运杂费用是指应税产品从坑口或者洗选(加工)地到车站、码头或者购买方指定地点的运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂费用。纳税人扣减的运杂费用明显偏高导致应税产品价格偏低且无正当理由的,主管税务机关可以合理调整计税价格。纳税人将其开采的应税产品直接出口的,按其离岸价格(不含增值税)计算销售额征收资源税。【筹划思路】企业在销售应税产品时应当将运杂费用与计税销售额分别进行核算,并取得相关运杂费用发票或其他合法有效凭据,以避免将运杂费用并入销售额计征资源税。【筹划过程】方案一:未取得相关运杂费用发票或其他合法有效凭据,也不能与计税销售额分别进行核算。应纳资源税=9 0 5 5 0(1+1 3%)5%=2 1 9 0.2 7(万元)方案二:取得相关运杂费用发票或其他合法有效凭据,且与计税销售额分别进行核算。应纳资源税=9 0(5 5 0-5 0)(1+1 3%)5%=1 9 9 1.1 5(万元)【筹划结论】方案二比方案一少缴纳资源税1 9 9.1 2万元(2 1 9 0.2 7-1 9 9 1.1 5),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】分别核算在一定程度上会加大核算成本,但与节税额相比是非常合算的。7.3.2 分别核算的纳税筹划【例7 8】甲公司为一家矿业开采企业,本年7月份共开采销售原油1 0 0万元,开采销售钍5 0万元。原油适用的资源税税率为8%,钍适用的资源税税率为4%。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】原油适用的资源税税率为8%,钍适用的资源税税率为4%。纳税人开采或者生产不同税目应税产品的,应当分别核算不同税目应税产品的销售额或者销售数量;未分别核算或者不能准确提供不同税目应税产品的销售额或者销售数量的,从高适用税率。纳税筹划（第 5 版）2 2 4 但过低记载合同金额,有可能导致在最终结算时因金额升高而出现不必要的经济纠纷。7.1 0 契税的纳税筹划 7.1 0.1 减少涉税环节的纳税筹划【例7 2 6】甲、乙、丙为三方当事人,甲和丙均拥有一套市价1 0 0万元(不含增值税)的房屋,乙欲购买甲的房屋,甲打算购买丙的房屋后出售其原有房屋。假设甲、乙、丙三方都知道各自的购房或售房供求信息,且本地契税税率为5%。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】土地使用权互换、房屋互换,契税的计税依据为所互换土地使用权、房屋的价格差额。互换价格不相等的,由多交付货币的一方缴纳契税;互换价格相等的,免征契税。【筹划思路】由于每发生一次土地、房屋权属转移,权属承受方就要发生一次契税的纳税行为,因此,为了避免或者减少重复纳税,在条件允许的情况下,通过减少权属转移环节可达到降低契税税负的目的。【筹划过程】方案一:先由甲购买丙的房屋,再由甲将其原有房屋出售给乙。甲购买丙的房屋时:甲应纳契税=1 0 0 5%=5(万元)乙购买甲的房屋时:乙应纳契税=1 0 0 5%=5(万元)方案二:先由甲和丙互换房屋,再由丙将房屋出售给乙。甲和丙互换房屋所有权为等价互换,免纳契税。丙将房屋出售给乙时:乙应纳契税=1 0 0 5%=5(万元)【筹划结论】方案二比方案一整体少缴纳契税5万元(1 0-5),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】虽然现实中甲、乙、丙为三方当事人的上述行为出现的可能性较小,但这种纳税筹划方案至少提供了一种思路。7.1 0.2 利用隐性赠与的纳税筹划【例7 2 7】张某向其表弟李某赠送一套住房,该套住房的市价为1 0 0万元(不含增值税)。本地契税税率是3%。第7章其他税种的纳税筹划2 2 5 【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】契税的征税范围包括:(1)土地使用权出让。(2)土地使用权转让(包括出售、赠与、互换)。(3)房屋买卖、赠与、互换。【筹划思路】在赠与房屋的行为中,可通过隐性赠与等方式(例如通过不办理产权转移手续的方式)来达到避免缴纳契税的目的。【筹划过程】方案一:张某与其表弟李某办理产权转移手续。李某应纳契税=1 0 0 3%=3(万元)方案二:张某与其表弟李某不办理产权转移手续。李某不缴纳契税。【筹划结论】方案二比方案一少缴纳契税3万元,若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】由于方案二下双方未办理产权转移手续,因此该住房在法律上仍属于张某。【税法依据】对于承受与房屋相关的附属设施(包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室)使用权或土地使用权的行为,按照契税法律、法规征收契税;对于不涉及土地使用权和房屋所有权转移变动的,不征收契税。【筹划思路】就如何判断企业所购买的建筑物是否属于契税应税房屋,国家税务总局给予了详细解答,明确凡是房产税征税的房屋均可作为契税的征税对象。对于承受与房屋相关的附属设施(包括停车位、汽车库、自行车库、顶层阁楼以及储藏室)使用权或土地使用权的行为,按照契税法律、法规征收契税。对于独立于房屋之外的建筑物、构筑物,如围墙、水塔、烟囱、油池油柜、变电塔、酒精池、酒窖菜窖、糖蜜池、玻璃暖房、室外游泳池、砖瓦石灰窑、各种油气罐、堤坝、栈桥、挡土墙、蓄水池和囤仓等,由于与房屋不相关,也不属于“房屋”范畴,因此,承受独立于房屋之外的建筑物、构筑物使用权或土地使用权的行为,不属于契税的征税范围。由此,购入不动产时,凡不属于不动产的部分应分别核算。【筹划过程】方案一:甲公司与乙公司签订一份销售合同,合同注明转让生产车间的总价款为3 0 0 0万元。乙公司应纳契税=3 0 0 0 4%=1 2 0(万元)方案二:甲公司与乙公司签订两份销售合同,一份销售厂房及土地使用权,合同价款为2 0 0 0万元,另一份销售独立于房屋之外的建筑物、构筑物(包括围墙、烟囱、水纳税筹划（第 5 版）2 2 6 塔、变电塔、蓄水池等),合同价款为1 0 0 0万元。乙公司应纳契税=2 0 0 0 4%=8 0(万元)【筹划结论】方案二比方案一少缴纳契税4 0万元(1 2 0-8 0),若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】购入不动产时,凡不属于不动产的部分,一定要将其从不动产中分离出来,以避免提高契税的计税依据。7.1 0.3 房屋不等价交换的纳税筹划【例7 2 8】甲公司以市价1 0 0 0万元的办公楼与乙公司市价1 2 0 0万元的厂房进行交换,甲公司向乙公司支付差价2 0 0万元。假设乙公司打算出资2 0 0万元对换入的办公楼进行装修,并且甲公司获悉了乙公司未来的装修打算。以上价格均不含增值税。本地契税税率为5%。【工作要求】请对上述业务进行纳税筹划。【税法依据】土地使用权互换、房屋互换,契税的计税依据为所互换土地使用权、房屋的价格差额。互换价格不相等的,由多交付货币的一方缴纳契税;互换价格相等的,免征契税。【筹划思路】当双方互换不等价的房屋时,如果能通过一定的手段来降低双方互换房屋的差价,那么以差价作为计税依据计算出的契税税额就会降低。若能进一步变为等价互换,则可享受免征契税的优惠。【筹划过程】方案一:甲公司与乙公司进行房屋产权互换,且甲公司向乙公司支付差价2 0 0万元。甲公司应纳契税=2 0 0 5%=1 0(万元)方案二:甲公司在与乙公司进行房屋产权互换之前,先对自己的办公楼按乙公司的要求进行装修,装修费用为2 0 0万元。装修后办公楼的价值变为12 0 0万元,双方房屋互换属于等价互换,因此免纳契税。【筹划结论】方案二比方案一甲公司少缴纳契税1 0万元,若以实现税负最小化为纳税筹划目标,则应当选择方案二。【筹划点评】甲公司先对办公楼按乙公司的要求进行装修,未必能得到乙公司的同意,这会限制此种纳税筹划方案的实施。7.1 1 其他税种实务疑难解答【实务释疑1】我公司为增值税一般纳税人,只缴纳增值税,不缴纳消费税。本年8第7章其他税种的纳税筹划2 2 7 月我公司的应交增值税为8 0 0 0元,但本年7月还有1 0 0 0 0元的进项税额未抵扣,也就是说,本年8月应交增值税为0。本年8月我公司没有出口货物、劳务或者跨境销售服务、无形资产增值税免抵税额。请问本年8月我公司还要计算缴纳城市维护建设税吗?答:城市维护建设税的计税依据为纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额和出口货物、劳务或者跨境销售服务、无形资产增值税免抵税额。城市维护建设税的计税依据应当按照规定扣除期末留抵退税退还的增值税税额。由于你公司不缴纳消费税,这个月应交增值税为0,也没有出口货物、劳务或者跨境销售服务、无形资产增值税免抵税额,因此城市维护建设税也是零申报缴纳。【实务释疑2】我公司是一家生产建材产品的企业,在当地主管税务机关没有书面资料委托或者口头通知的情况下,我公司在收购未税矿产品时应该代扣代缴资源税吗?答:根据 国家税务总局关于公布取消一批税务证明事项以及废止和修改部分规章规范性文件的决定(国家税务总局令第4 8号)的规定,废止 中华人民共和国资源税代扣代缴管理办法(国税发 1 9 9 84 9号文件印发,国家税务总局令第4 4号修改)。根据 关于 的解读,废止 中华人民共和国资源税代扣代缴管理办法,涉及 国家税务总局关于取消一批税务证明事项的决定(国家税务总局令第4 6号)取消的“资源税管理证明”。该证明取消后,资源税实行纳税人自主申报,不再采用代扣代缴的征管方式。因此资源税由在中华人民共和国领域和中华人民共和国管辖的其他海域开发应税资源的单位和个人自行缴纳,你公司没有代扣代缴的义务。因此,对收购的未税矿产品,你公司应作为法定扣缴义务人,履行代扣代缴义务。【实务释疑3】我公司为一家房地产开发企业,本年8月销售地下车位使用权,与业主签订合同约定使用年限为2 0年,使用费一次性收取,请问该业务是否应当缴纳土地增值税?答:根据 中华人民共和国土地增值税暂行条例及其实施细则有关规定,土地增值税是对出售或者以其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物的行为所征收的税。出售或转让应当以办理相应产权为标志,产权未发生转移就不构成出售或转让,转让地下车位使用权相当于只发生出租地下车位的行为,因此不缴纳土地增值税,只需按照“不动产租赁”服务以9%的税率缴纳增值税。而且地下车位的成本在计算土地增值税时不得作为房地产开发成本扣除。【实务释疑4】我公司向村委会租用村集体用地,请问是否由我公司缴纳城镇土地使用税?答:根据 财政部 国家税务总局关于集体土地城镇土地使用税有关政策的通知(财税 2 0 0 65 6号)的规定,自2 0 0 6年5月1日起,在城镇土地使用税征税纳税筹划（第 5 版）2 2 8 范围内实际使用应税集体所有建设用地,但未办理土地使用权流转手续的,由实际使用集体土地的单位和个人按规定缴纳城镇土地使用税。因此,对你公司租用的未办理土地使用权流转手续的村集体用地,应由你公司缴纳城镇土地使用税。【实务释疑5】我公司有一批地下建筑用地,请问其城镇土地使用税如何征收?答:财政部 国家税务总局关于房产税城镇土地使用税有关问题的通知(财税2 0 0 91 2 8号)规定,对在城镇土地使用税征税范围内单独建造的地下建筑用地,按规定征收城镇土地使用税。其中,已取得地下土地使用权证的,按土地使用权证确认的土地面积计算应征税款;未取得地下土地使用权证或地下土地使用权证上未标明土地面积的,按地下建筑垂直投影面积计算应征税款。同时,为了鼓励利用地下土地,对地下建筑用地暂按应征税款的5 0%征收城镇土地使用税。【实务释疑6】我公司(甲公司)与乙公司合作建房,在建工程的成本仅在甲公司账上反映,工程尚未竣工,产权证也没有办理。现甲、乙两公司已将房产投入使用,请问房产税由哪方缴纳?答:根据 中华人民共和国房产税暂行条例(国发 1 9 8 69 0号)的规定,房产税由产权所有人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的,或者产权未确定及租典纠纷未解决的,由房产代管人或者使用人缴纳。因此,甲、乙两公司应当分别就自己使用部分的房产缴纳房产税。【实务释疑7】我公司购买车辆,取得了机动车销售发票,其中一联次为报税联,请问该联发票应该由哪方留存?有什么用途?答:国家税务总局关于使用新版机动车销售统一发票有关问题的通知(国税函2 0 0 64 7 9号)规定,机动车发票为电脑六联式发票,即第一联发票联(购货单位付款凭证)、第二联抵扣联(购货单位扣税凭证)、第三联报税联(车辆购置税征收单位留存)、第四联注册登记联(车辆登记单位留存)、第五联记账联(销货单位记账凭证)、第六联存根联(销货单位留存)。因此,第三联报税联由车辆购置税征收单位留存,用于办理车辆购置税。【实务释疑8】我公司与某劳务输出单位签订用工合同,请问该合同需缴纳印花税吗?答:中华人民共和国印花税暂行条例第二条规定下列凭证为应纳税凭证:(1)购销、加工承揽、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证;(2)产权转移书据;(3)营业账簿;(4)权利、许可证照;(5)经财政部确定征税的其他凭证。中华人民共和国印花税暂行条例施行细则第十条规定:印花税只对税目税率表中列举的凭证和经财政部确定征税的其他凭证征税。你公司所签订的劳务输出合同应属于服务性合同,在税目税率表中并未列举该类合同,因此,不需要缴纳印花税。第7章其他税种的纳税筹划2 2 9 【实务释疑9】我公司作为代理方与委托方签订的代理合同是否需要缴纳印花税?答:根据 国家税务总局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知(国税发 1 9 9 11 5 5号)第十四条规定,在代理业务中,代理单位与委托单位之间签订的委托代理合同,凡仅明确代理事项、权限和责任的,不属于应税凭证,不贴印花。1.甲公司为煤矿企业,本年1 1月与铁路部门签订运输合同,记载运输费及保管费合计5 0 0万元,且未分别核算。该合同涉及货物运输合同和仓储保管合同两个税目,二者税率不同,前者为0.5,后者为1。若分别记载,则运输费为3 0 0万元,保管费为2 0 0万元。请对其进行纳税筹划。2.甲公司为外贸进出口企业,主要销售某进口洗衣机,年销售量为1 00 0 0台,每台国内的销售价格为8 0 0 0元,进口关税完税价格为50 0 0元。假定进口环节适用的关税税率为2 5%,增值税税率为1 3%。现在该公司管理层提出一项改革方案:在取得该品牌洗衣机厂商的同意和技术协作的前提下,先进口该品牌洗衣机的电路板和发动机,电路板和发动机的进口关税完税价格为整机关税完税价格的6 0%,假定进口环节适用的关税税率为2 0%。然后,委托国内技术先进的企业加工其他配件并完成整机组装,所发生的加工费为整机关税完税价格的5 0%,进口电路板和发动机及加工劳务的增值税税率为1 3%。请从纳税筹划的角度分析该管理层的提案是否可行。企业设立选址的纳税筹划易达公司欲投资建厂,需占用土地1 5万平方米。在设立选址时有两个地方可供选择:一是设在市区,当地城镇土地使用税定额税率为1 0元/平方米;二是设在县城,当地城镇土地使用税定额税率为3元/平方米。假设无论选择哪种方案,都不会影响其经济效益,且全年应纳增值税合计1 0 0 0万元。任务要求:1.明确与企业选址相关的税法规定。2.设计企业设立选址的纳税筹划思路。3.正确计算不同选址方式下的税负。4.通过比较分析选择最优的地址设立企业。删除实务释疑10