外贸企业购进货物委托加工后出口的作价销售环节不应与税负率挂钩.doc

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外贸企业购进货物委托加工后出口的作价销售环节不应与税负率挂钩
看到有人问了一个问题：我们是一家外贸出口企业，出口服装。根据客户要求寻找并采购了符合要求的面料，向面料公司支付货款后，面料公司把增值税专用发票开给我们。
我们没有生产能力，根据客户要求，到指定服装厂将面料加工成服装，服装收回后出口给客户。我们将这些面料委托后就直接按面料发票的金额开给服装厂，导致我们的累计总收入看上去比较大。外贸出口企业只有成品能申报退税，面料对我们来说毫无用处。
我们同行中有一家公司被税局要求补缴增值税和所得税，理由就是开票的总收入大，但税负率低于税负率指标，可我们这里面有大额的面料销项税额。问：这部分面料收入是不是要考虑税负率，并补缴增值税和所得税？
对于这样的问题，首先看看怎么会出现这样的作价销售行为。
首先要看看规定。象上述业务情形，外贸企业按照外方客户要求采购原材料，然后外发加工后收回出口的，需要按照出口货物的适用税率进行退税，于是在实务中也就操作成开具货物名称的增值税专用发票。外贸企业依据《财政部国家税务总局关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》（财税〔2012〕39号）规定，以购进出口货物的增值税专用发票上注明的金额为计税依据办理退税。
因此，该公司将购进的面料委托服装厂加工时，将面料开具发票给服装厂，服装厂将服装交给该公司时，开具全部价值的发票给该公司。该公司据以办理退税。这一流程是符合现行出口退税操作要求的一种做法。
其次看看这一流程的实质。对于这一发票流，是将实质的委托加工行为视为了分别的两次购销行为，是对业务实质的扭曲，仅仅是满足了出口退税的规则需要，当然，居然已经有了规则，就按照规则办，也没有特别的问题。但是，实际中却偏偏出现了问题。
再次看看疑惑。对于这样的业务实质来说，笔者认为，该公司在将面料作价开具发票给服装厂时，并不是真正的独立的销售关系，按照原价开具发票，无可厚非！这样的税负率低，或者是处于平销状态，基本没有税负，是完全符合业务实质的，这本身就是为了迎合退税规则需要而活生生多出的一道票流。这里的作价销售，实质上是虚设的销售，如果要从增值税的三流来看，其中严格来说，是缺了一流的。
因此，从这一分析可以看出，这是一种特殊的作价销售行为，不能按照一般的税收疑点指标进行税收风险分析。以税负率低于一般同期同类企业的平均税负率或者警戒最低税负率，作为判断这类企业存在税收问题的做法是错误的。对于外贸公司委托加工的面料作价销售，无需考虑税负率，税局更不应该据此要求企业补缴增值税和所得税，那是违反相关税法规定的。
当然，外贸企业在进行这类外方客户指定原材料和生产厂家的特殊情形下，也应当尽量避免这样的业务流程操作，只需改变方法，按照客户的要求标准，要求服装厂按照同样的标准进行材料采购，甚至指定采购对象也未必存在瑕疵，可以完成为独立的货物购销关系。
另外，针对这样的情况，退税规定也有必要考虑完善，避免为了所为的合规，企业无奈地选择多余的路径。真正的违法者是不会受制于规定的形式的，相反，可能在形式上做得更为规范，让你一时看不出疑点。
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