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分立重组：不同税种协调处理是关键

企业分立，作为资产重组业务中运用十分广泛的一种类型，具有适用税种多、交易金额大、业务复杂等特点，在实际操作过程中需要注意协调好诸税种对分立的不同要求。
《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）第一条第（六）项中，对企业分立有如下的定义：一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。
分立的模式
1.存续型分立
即被分立企业将部分资产分离转让给分立企业，在分立完成后继续存在的分立模式。
存续型分立可以再细分为让产分股型和让产赎股型分立。分别以被分立企业的股东是否放弃其在被分立企业的股份或投资额为标准。根据财税〔2009〕59号文件第四条第（五）项的对存续式分立的处理规定，如果存续式分立按一般性处理， 则“被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。”。其中，个人股东因为被分立视同分配而获得的收益存在个人所得税问题，需要引起重视。
2.新设型分立
即被分立企业将全部资产分离转让给分立企业，分立完成后，被分立企业解散，在此基础上设立两个或两个以上新的企业。
新设型分立根据股东的持股情况，将新设型分立分为两类。第一类是企业分立后，原股东不分立。第二类是企业分立，股东也分立。
根据59号文件第四条第（五）项的对新设式分立的处理规定，如果存续式分立的企业所得税核算按一般性处理，则“被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。”即理解为被分立企业解散，其股东以分得的资产向分立企业再投资。
根据《财政部、国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）规定：“相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。”被分立企业股东需就此进行税务处理。
税务处理的注意事项
1.土地增值税和契税的规定
（1）土地增值税
《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税〔2015〕5号）则规定，按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个以上与原企业投资主体相同的企业，对原企业将国有土地、房屋权属转移、变更到分立后的企业，暂不征土地增值税。（房地产开发企业不适用）
（2）契税
《财政部、国家税务总局关于企业事业单位改制重组契税政策的通知》（财税〔2012〕4号）规定，公司依照法律规定、合同约定分设为两个以上与原公司投资主体相同的公司，对派生方、新设方承受原企业土地、房屋权属，免征契税。
《财政部、国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税〔2015〕37号）更明确的规定了，依照法律规定、合同约定分立为两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。
2.企业所得税特殊性处理的规定
在本文上述两种模式中，如果企业股东和企业希望符合特殊性处理的规定，除了股权支付比例不得少于85%，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动以外，需要注意财税〔2009〕59号文件第六条第（五）项的规定，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权。
法规强调的要点
1.土地增值税和契税更注重要求分立企业的投资主体必须与被分立企业相同，但并未强调股权比例不变。原被分立企业的投资主体在分立后依然实质拥有原企业的土地、房产。以防止部分拥有土地、房产的企业利用重组政策逃避缴纳税款。
2.企业所得税在一般性处理时更强调股东在分立过程中，放弃和换取股权时，需要比照分配股息或取得清算资产进行税务处理。
3.在分立符合特殊性处理时，财税〔2009〕59号文件强调的是被分立企业所有股东应按原持股比例取得分立企业的股权，在分立完成后，被分立企业原股东在分立完成后的全部企业中汇总持有的股权比例应和分立前相同。
假设：某企业的存续分立一分为二，不仅投资主体不能改变，而且需要按原持股比例取得这个分立企业的股权。如果是一分为多，由于财税〔2009〕59号文件并未要求每个分立企业的投资主体都必须与被分立企业投资主体比例相同。在特殊情况下，分立企业的股东如果能做到在多个分立企业取得的股权，汇总后的总比例与分立前的被分立企业相同，理论上并不违反财税〔2009〕59号文件的规定。
而财税〔2009〕59号文件保持比例的限定，事实上是从另一个角度重申了该文件第五条第（五）项要求的：“企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。”仅仅是第五条第（五）项更明确要求了不转让股权的时间要保持12个月。
同时，需要注意的是，税收规定并未禁止其他新增股东在分立重组完成后的12个月内对各分立参与企业增资。
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