会计实务：已计提减值准备的资产价值恢复的会计处理及纳税调整.doc

已计提减值准备的资产价值恢复的会计处理及纳税调整

1、会计制度及相关准则规定
企业对于已计提减值准备的资产，按照会计制度及相关准则规定，在同时满足以下两个条件时，对以前期间计提的资产减值准备可以转回：有迹象表明以前期间据以计提固定资产减值准备的各种因素发生了变化，或原来使得企业据以判断有关资产发生减值的因素已不复存在；资产的可收回金额或可变现净值大于其账面价值。
如果已计提减值准备的资产在未来期间因原据以提取减值的因素已经消失而转回计提的资产减值准备，按照会计制度及相关准则的规定，转回的资产减值准备应计入当期损益，增加企业的利润总额。如企业在前期提取的固定资产减值准备，本期因原提取减值准备的因素已经消失或不复存在而需在本期转回时，应按不考虑减值准备因素情况下应计提的累计折旧与因计提减值准备而计提的折旧额之间的差额，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“累计折旧”科目；按固定资产账面价值与以可收回金额同不考虑减值因素情况下计算确定的固定资产账面值孰低的差额，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“营业外支出”科目。即，按上述规定，转回的固定资产减值准备中除应补提的折旧部分以外，其余金额相应冲减营业外支出，增加企业在转回固定资产减值准备当期的利润总额。
2、税法规定
税法规定，企业已提取减值、跌价或坏账准备的资产，如果在原提取减值准备的当期在纳税申报时已调增了应纳税所得额，因价值恢复而转回的减值准备应允许企业进行纳税调整，即原计提减值准备时已调增应纳税所得额的部分，在价值恢复时，因价值恢复而增加当期利润总额的金额，不计入恢复当期的应纳税所得额。
3、会计处理及纳税调整举例
例：A公司于1999年12月购入一台机器设备，实际取得成本为3000万元，预计使用年限为10年，预计净残值为零，按直线法计提折旧。2001年该公司在编制年度会计报表时，对该机器设备进行了减值测试，表明其可收回金额为2200万元。假定A公司2001年按会计制度及相关准则计算的利润总额为1500万元，其适用的所得税税率为33％，并且该机器设备的预计使用年限、预计净值、折旧方法均与税法相同。假定该项固定资产计提减值准备后，预计尚可使用年限为8年。A公司2002年计提的折旧额不同于其2000年及2001年，因此导致其2002年及以后年度实现的利润总额不等于应纳税所得额。假定A公司2002年按照会计制度及相关准则确定的利润总额为2000万元，适用的所得税税率仍为33％。如果A公司对其已提取减值准备的机器设备，在2003年12月31日发现原据以提取减值准备的因素不复存在，因此，在编制2003年度财务报告时，将原计提的200万元减值准备全额冲回。假定A公司在2003年按照会计制度及相关准则规定确定的利润总额为1800万元，适用的所得税税率仍为33％，并且假定A公司在对该机器设备进行减值测试前已经按原考虑减值因素的情况下对该设备计提了折旧。
（1）按照会计制度及相关准则规定，企业在转回已计提的资产减值准备时，应首先补提在不考虑减值因素情况下原应提取的折旧与考虑减值情况下已提取折旧额之间的差额。本例中，A公司在2002年及2003年考虑减值情况下提取的折旧总额为（3000－600－200）÷8×2＝550（万元），如不考虑减值因素应提取的折旧为（3000÷10）×2＝600（万元），其差额50万元应计入“累计折旧”。会计分录为：
借：固定资产减值推备 500000 贷：累计折旧 500000
应转回的减值准备总额与上述补提的折旧额之间的差额，应冲减转回当期的“营业外支出”，其会计分录为：
借：固定资产减值准备 1500000 贷：营业外支出 1500000
按会计制度及相关准则规定计算的2003年对该机器设备应计提的折旧额＝（3000－300×2－200）÷8＝275（万元）
按税法规定2003年可在应纳税所得额中扣除的与该机器设备相关的折旧额＝3000÷10＝300（万元）
（2）按照税法规定，企业在提取减值准备的当期，如已对提取的减值部分进行了纳税调整，计算交纳了所得税，在转回减值准备的期间，转回的减值准备不再计入应纳税所得额。根据本例中情况，2003年A公司的应纳税所得额为：
应纳税所得额＝1800－150－25＝1625（万元）
应交所得税＝1625×33％＝536.25（万元）
（3）确认所得税费用
如A公司采用应付税款法核算所得税，则A公司在确认2003年所得税费用时，相关的会计分录为：
借：所得税 5362500 贷：应交税金——应交所得税 5362500
如A公司采用纳税影响会计法核算所得税，则其在确认2003年所得税费用时，应相应确认因转回有关的资产减值准备而应结转的递延税款及2003年因会计折旧与税法规定允许税前抵扣的折旧不同而产生的时间性差异的所得税影响。
因转回资产减值准备应结转的递延税款＝150×33％＝49.50（万元）
因当期会计折旧与税法允许计提折旧不同而产生的递延税款＝25×33％＝8.25（万元），该递延税款是由应纳税时间性差异产生，应为贷方金额。
在不考虑其他因素的情况下，A公司2003年确认所得税的相关会计分录为：
借：所得税 5940000 贷：递延税款 577500 应交税金——应交所得税 5362500

小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！