套期保值在会计理念中运用.doc

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套期保值在会计理念中运用

由于次贷危机引发的经济动荡、美元贬值等各种因素导致商品期货价格剧烈波动，使企业面临的经营风险增加。在这种情形下，套期保值业务为企业规避价格风险、锁定成本和利润发挥了重要作用，套期保值已日渐成为企业实现经营目标不可缺少的风险管理工具。同时，企业保值也是会计理论发展中不可回避的问题。笔者拟从保值的角度对会计理论的产生与发展重新审视，从新的角度梳理会计理论发展的脉络，以明晰会计理论未来的发展思路。一、套期保值与企业保值套期保值是指企业为规避风险，指定一项或一项以上套期工具，使套期工具的公允价值或现金流量变动，预期抵销被套期项目全部或部分公允价值或现金流量变动。企业保值包括资产保值和资本保值，并且资产保值是资本保值的基础。企业保值的层次取决于国家宏观管理和企业微观管理的需要以及企业的管理水平和有关规制的配套情况。二、套期保值的会计处理套期保值准则将企业套期分为公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期三种。同时规定，上述套期只有符合该套期预期高度有效，且符合企业最初为该套期关系所确定的风险管理策略时，才能运用相关会计方法进行处理。关于套期有效性的认定，企业会计准则给出了两个具体条件：一是在套期开始及以后期间，该套期会有效地抵消套期指定期间被套期风险引起的公允价值或现金流量变动；二是该套期的实际抵消结果在80%－125%的范围内。1．套期保值会计处理主要涉及科目（1）“套期工具”科目用来核算套期保值业务中套期工具公允价值变动形成的资产或负债。（2）“被套期项目”科目用来核算被套期项目公允价值变动形成的资产或负债。衍生工具通常可以作为套期工具，除非衍生工具无法有效地降低被套期项目的风险，非衍生金融资产或非衍生金融负债不能作为套期工具，除非被套期风险为外汇风险。2．三类套期保值业务的会计处理方法（1）公允价值套期：套期工具为衍生工具的，套期工具公允价值变动形成的利得或损失应当计入当期损益；套期工具为非衍生工具的，套期工具账面价值因汇率变动形成的利得或损失应当计入当期损益，同时调整被套期项目的账面价值。被套期项目按成本与可变现净值孰低进行后续计量的存货、按摊余成本进行后续计量的金融资产或可供出售金融资产的，也应当按此规定处理。（2）现金流量套期：套期工具利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。该有效套期部分的金额，按照套期工具自套期开始的累积利得或损失和被套期项目自套期开始的预计未来现金流量现值的累积变动额两者的绝对额中较低者确定。套期工具利得或损失中属于无效套期的部分（即扣除直接确认为所有者权益后的其他利得活损失），应当计入当期损益。如果被套期项目为预期交易，且该预期交易使企业随后确认一项非金融资产或一项非金融负债的，企业可以选择下列两种方法中一种处理。①原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失，应当在该非金融资产或非金融负债影响企业损益的相同期间转出，计入当期损益。但是，企业预期原直接在所有者权益中确认的净损失全部或部分在未来会计期间不能弥补时，应当将不能弥补的部分转出，计入当期损益。②将原直接在所有者权益中确认的相关利得或损失转出，计入该非金融资产或非金融负债的初始确认金额。非金融资产或非金融负债的预期交易形成了一项确定承诺时，该确定承诺满足运用本准则规定的套期会计方法条件的，也应当选择以上两种方式之一处理。需要说明的是，企业选择了以上两种处理方法之一作为会计政策后，应当一致地运用于相关的所有预期交易套期，不得随意变更。对于其他的现金流量套期，原直接计入所有者权益的利得或损失，应当在被套期预期交易影响损益的相同期间转出，计入当期损益。（3）境外经营净投资套期：对境外经营净投资的套期，应当按照类似于现金流量套期会计的规定处理，即套期工具形成的利得或损失中属于有效套期的部分，应当直接确认为所有者权益，并单列项目反映。三、套期保值与会计理论发展1．保值与会计的产生会计与保值之间有着历史的渊源关系，会计几乎从产生起就与保值联系在一起。决定保值思想产生和形成的是私有制的出现和发展。因此，从这个意义上来讲，会计从会计萌芽阶段向高一级阶段发展的动因是私有制下保值的客观要求。2．保值与重要会计方法的形成现今的会计方法经历了一个不断产生、完善和丰富的过程，这些方法有些是阶段性的或技术性的，如记账符号的演进、账簿的设置等；而有些则是历史性的或革命性的，如复式簿记的产生、成本计算的出现、长期资本的形成、计提折旧等。后者无不与保值有着直接的联系，会计的每一重大进步，其动因首先是当时特定条件下保值的需要。3．成本核算程序的形成早期简单的成本计算及使用成本数据的动机只是为了期末实地盘点时计算存货的价值，然后按照“期末净资产－期初净资产＝利润”这一公式计算盈亏。期末净资产等于期初净资产的部分被在观念上用来补偿原来可供耗用的资产，是保本资产。长期资本的形成是为了确保航海冒险所需资金的稳定性。1657年英国颁布的《新公司成立的特许条例》从法律上确立了永久性资本的原则；1855年颁布的《有限责任法》将股东的无限责任改为有限责任；1862年颁布的《股份公司法》标志着股份公司制度的正式确立。这意味着法律上禁止公司的债权人对股东的个人财产享有追索权，但允许他们保持对企业资产的追索权。而要做到这一点，起抵押作用的资本的完整性就必须得到保证，也就是说长期资本的保值不仅是法律对企业的具体要求，也是会计上持续经营的要求。4．保值与会计理论体系的形成会计理论是指对会计目标、会计假设、会计概念、会计原则以及会计实务的指导关系所作的系统说明。从现代会计理论的这些内容看，保值的影响也十分明显。在目前流行的两种会计目标观点中，受托责任学派无论从逻辑上还是从实践上看，都远远早于决策有用学派。会计主体假设产生的原因在于恰当维护业主投入到企业的资本的需要。权责发生制以权利或责任是否发生为依据来判定、安排经济业务是否进入会计信息系统以及进入会计信息系统后的位置，它高于其他的会计确认原则，应该将其作为会计假设看待。持续经营、会计分期、权责发生制、货币计量等为各项会计原则的运用，为正确计算利润创造了条件。谨慎性原则、历史成本原则、配比原则、划分收益性支出与资本性支出原则直接决定着保值的范围和程度，其他会计原则也对保值结果有着重要的影响。5．保值与会计理论的未来发展如何真正实现资产保值和资本保值是形成会计理论和方法体系的两个基本动因。保值是贯穿整个财务会计系统的一条主线，是指导财务会计工作的基本思想。保值的精神体现在与会计有关的各个方面。从保值的角度重新审视会计理论的产生和发展，对我们理顺会计理论发展的脉络，明晰会计理论未来的发展思路应该是会有所帮助的。四、我国套期保值会计发展滞后的原因及改善建议（一）发展滞后的原因1．认识不足目前，我国对期货市场的套期保值业务认识不足，在“慎贷”的指导思想下，将期货市场视为信贷业务的禁区。在市场经济中的生产经营企业不懂得或因缺少银行信贷资金的支持而无法参与套期保值交易进行风险管理。2．法规限制我国期货市场尚处发展初期，期货市场法制不健全，监管经验不足，从业人员素质不高，市场过度投机情况严重。3．套期会计实务规范不完善利用远期外汇合同对已确认事项汇率波动套期保值作为公允价值套期类型处理时，套期保值活动确认起初即期汇率与远期外汇合同汇率之差应该如何处理，新会计准则尚未明确。（二）改善建议1．严格规范，加强监督对套期保值会计准则的实施要严格贯彻实质重于形式的原则，坚持原则性指导与规则性指导并进。既要严格规范准则实施细则，另外，对套期保值活动要着重核实其套期业务的真实性，以及套期会计处理方法变更的依据，减少其随意性。2．取消预期交易的基差调整在预期交易执行确认为一项资产或负债时，统一将原直接确认为所有者权益的相关利得或损失转出计入当期损益。3．增设有关会计科目建议通过增设“递延升水损益”和“递延贴水损益”两个科目来解决。这种处理将套期保值损益与套期保值期间和套期保值活动相配比，同样适用于存在类似问题的其他套期工具。五、结束语套期保值与会计理论的发展是相辅相成的，会计理论的发展离不开套期保值，会计理论的完善也有助于我国套期保值业务的开展。因此，在目前的市场经济环境下，要把套期保值业务与会计业务联合起来，使企业能够更好的防范风险，获得最大利润，提高经济效益。

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